FG Düsseldorf: Zur umsatzsteuerlichen Beurteilung einer Grundstücksvermietung

FG Düsseldorf, Urteil vom 21.4.2010 - 5 K 860/08 U

Sachverhalt

Die Klägerin wurde als GmbH & Co.KG durch Gesellschaftsvertrag vom 26.5.1998 gegründet. Persönlich haftende Gesellschafterin ist die Verwaltungs- GmbH, die weder am Kapital, noch am Gewinn und Verlust der Klägerin beteiligt ist. Alleinige Kommanditistin ist eine Stadt mit einer Kommanditeinlage von 511.291,88 EUR (1.000.000,- DM).

Die Klägerin erwarb mit Vertrag vom 2.3.2001 eine Immobilie von einer sich in Insolvenz befindlichen GmbH & Co.KG zum Preis von 8.500.000,- DM (= 4.345.980,99 EUR) zuzüglich 16 % Umsatzsteuer in Höhe von 1.360.000,- DM (= 695.356,96) sowie zuzüglich der anfallenden Anschaffungsnebenkosten. Nach erforderlichen Umbaumaßnahmen wird das Gebäude seit dem 1.1.2002 für einen Zeitraum von zunächst 10 Jahren an die Marketing GmbH mit Verlängerungsoption vermietet. In dem Mietvertrag vom 2.1.2002 wurde zunächst eine Nettomiete in Höhe von 43.000,- EUR monatlich zuzüglich hierauf entfallender Umsatzsteuer von 16% und zuzüglich Nebenkosten vereinbart. Die Nettomiete sollte sich nach dem Mietvertrag ab dem 1.1.2004 auf monatlich 46.000,- EUR und ab dem 1.1.2006 auf monatlich 48.000,- EUR erhöhen.

Als Mietobjekt ist in § 1 des Mietvertrages das Grundstück samt aufstehendem Gebäude mit sämtlichen Nebenräumen mit allen wesentlichen Bestandteilen und vom Vermieter in das Gebäude eingebrachten Gegenständen bezeichnet.

Gemäß § 2 des Vertrages sollte das Mietobjekt dem Mieter zum Betrieb eines funktionsfähigen Gebäudes sowie zur Durchführung sonstiger Veranstaltungen gehobener Unterhaltungskunst und hochwertigen Live-Entertainments dienen.

Im übrigen finden sich in dem Mietvertrag u.a. Vereinbarungen zu Schönheitsreparaturen, Instandhaltung und Instandsetzung, Verkehrssicherungspflichten des Mieters und zu einer möglichen Untervermietung. Auf den Inhalt des Vertrages vom 2.1.2002 wird im Folgenden Bezug genommen.

Die auf die Verpachtung des Gebäudes entfallende Umsatzsteuer führte die Klägerin in der Folgezeit an das beklagte Finanzamt - das FA - ab; die Vorsteuerbeträge aus dem Kauf, dem Umbau und den vorgenommenen Einbauten machte sie in voller Höhe als abzugsfähig geltend.

Die GmbH überließ das Gebäude einerseits den Philharmonikern zur Nutzung, die das Gebäude und die vorgenommenen Einbauten für Proben und Konzertaufführungen und damit - was zwischen den Beteiligten unstreitig ist - zur Ausführung steuerfreier Umsätze i.S. des § 4 Nr.20 Abs.1 Umsatzsteuergesetz - UStG - nutzten. Bei den Philharmonikern handelt es sich um einen Betrieb gewerblicher Art der Stadt. Die GMBH wird von der Klägerin und dem FA übereinstimmend als Organgesellschaft der Stadt bezeichnet. Das Gebäude wurde im übrigen von der GMBH auch an Nichtunternehmer und an andere Unternehmer zur zeitweisen Nutzung überlassen, die in dem Gebäude unterschiedliche Veranstaltungen, z.B. Vortragsveranstaltungen, sowie Veranstaltungen künstlerischer Art (Konzerte und Shows) durchführten. Die Nutzungsüberlassung durch die GMBH an die Philharmoniker und andere Nutzer erfolgte nach Darstellung der Klägerin auf der Grundlage von Einzelverträgen, die jeweils den Zeitraum für eine Veranstaltung erfassten. Für alle Veranstaltungen - auch soweit sie die Philharmoniker betrafen - erbrachte die GMBH regelmäßig verschiedene Dienstleistungen im Bereich der Gastronomie, Hausverwaltung (z.B. Wartung und Reinigung) und technischen Unterstützung (z.B.. Beleuchtung, Tonsteuerung, Betreuung der Veranstaltungsbesucher), welche die GMBH den Veranstaltern gesondert in Rechnung stellte.

Im Rahmen einer bei der Klägerin im Jahr 2006 durchgeführten Betriebsprüfung gelangte der Prüfer in seinem Bericht vom 18.9.2006 zu der Auffassung, dass der Mietvertrag zwischen der Klägerin und der GMBH unter Berücksichtigung des Schreibens des Bundeministeriums der Finanzen - BMF - vom 17.4.2003 (BStBl. I 2003, 279) und des Urteils des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 31.05.2001 V R 97/98, BFHE 194, 555, BStBl II 2001, 658) als gemischter Vertrag zu beurteilen sei. Der Vertrag sei aufzuteilen in eine steuerfreie Grundstücksvermietung und in eine steuerpflichtige Vermietung von Betriebsvorrichtungen.

Soweit die Umsätze der Klägerin aus der Vermietung des Gebäudes hiernach der nach § 4 Nr.12 a) UStG steuerfreien Grundstücksvermietung zuzurechnen seien, komme eine Option zur Umsatzsteuerpflicht gemäß § 9 Abs.2 UStG nicht in Betracht, da das Gebäude auf der Endstufe zu mehr als 5% für steuerfreie Zwecke, die den Vorsteuerabzug ausschlössen, genutzt worden sei. Nur soweit die Pachtzahlungen auf die steuerpflichtige Nutzung von Betriebsvorrichtungen entfielen, komme ein Vorsteuerabzug gemäß § 15 Abs.1 Nr.1 UStG in Betracht.

Der Prüfer ordnete daraufhin in Abstimmung mit der Klägerin die Umsätze aus der Vermietung des Gebäudes durch die Klägerin an die GMBH zu 56,3 % der steuerpflichtigen Nutzungsüberlassung von Betriebsvorrichtungen und zu 43,7 % der steuerfreien Grundstücksvermietung zu. Allerdings schulde die Klägerin weiterhin bis zu einer Korrektur der Rechnungen die gesamte vereinnahmte Umsatzsteuer aus den Pachtzahlungen gemäß § 14 Abs.2 UStG in der in den Streitjahren geltenden Fassung.

Der Prüfer erkannte die Vorsteuerbeträge, die aus dem Kauf des Gebäudes sowie aus den nachträglichen Umbaukosten betreffend das Gebäude resultieren, nicht als abzugsfähig an. Soweit die Vorsteuerbeträge auf Betriebsvorrichtungen entfielen, erkannte er diese in voller Höhe als abzugsfähig an. Vorsteuerbeträge aus laufenden Kosten und nicht direkt zuzuordnende Vorsteuerbeträge erkannte der Prüfer entsprechend dem von ihm ermittelten Aufteilungsmaßstab zu 56,3 % als abzugsfähig an.

Die Feststellungen des Prüfers führten zu einer Änderung der zunächst erklärungsgemäß ergangenen Umsatzsteuerfestsetzungen 2001 bis 2003 und zu einer Kürzung der bisher zugunsten der Klägerin berücksichtigten Vorsteuerbeträge in Höhe von 24.355,03 EUR für 2001, 464.857,17 EUR für 2002 und 8.691,07 EUR für 2003.

Gegen die infolge der Betriebsprüfung ergangenen Umsatzsteueränderungsbescheide 2001 bis 2003 vom 14.12.2006 hat die Klägerin am 15.1.2007 Einspruch eingelegt, den das FA durch Einspruchsentscheidung vom 12.2.2008 als unbegründet zurückgewiesen hat.

Hiergegen richtet sich die Klage. Die Klägerin ist der Auffassung, dass der Prüfer und ihm folgend das FA die Vorsteuerkürzungen zu Unrecht vorgenommen habe, da der Mietvertrag zwischen ihr und der GMBH als Vertrag eigener Art - jedenfalls nicht als umsatzsteuerfreie Grundstücksvermietung - anzusehen sei.

Nach neuerer Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes - EuGH - und des BFH lägen Vertragsverhältnisse besonderer Art und keine Grundstücksmiet- bzw. Pachtverträge vor, wenn die Grundstücksüberlassung auch die Überlassung von Betriebsvorrichtungen umfasse und nicht die Grundstücksnutzung, sondern die Möglichkeit, eine bestimmte Betätigung auf dem Grundstück auszuüben, aus Sicht des Leistungsempfängers im Vordergrund stehe. Als Leistungsempfänger bzw. Endverbraucher in Bezug auf die Grundstücksnutzung sei das Unternehmen Stadt A anzusehen, zu deren Organkreis sowohl die GMBH als auch die A Philharmoniker - denen das Gebäudegebäude überwiegend zur Nutzung überlassen worden sei - zählten. Die Abzugsfähigkeit der streitigen Vorsteuerbeträge richte sich nach den Außenumsätzen, welche der Organkreis der Stadt A mit dem Gebäude erzielt habe. Dies seien sowohl die entgeltlichen Nutzungsüberlassungen durch die GMBH an verschiedene dritte Unternehmer als auch die Konzertveranstaltungen der Aer Philharmoniker.

Da die GMBH das Gebäude ganz vorrangig zu dem Zweck von der Klägerin angemietet habe, es den Philharmonikern für deren künstlerische Tätigkeit zur Nutzung zu überlassen, habe bei der Anmietung im Vordergrund gestanden, dass in dem Gebäude hochwertige Musikveranstaltungen durchgeführt werden könnten. Deshalb habe man den im Gebäude vorhandenen Betriebsvorrichtungen eine überragende Bedeutung beigemessen.

Bei den in § 1 des Vertrages bezeichneten "vom Vermieter eingebrachten Gegenständen" handelt es sich nach Darstellung der Klägerin im wesentlichen um Anlagen der Bühnen-, Ton- und Lichttechnik, deren Einbau die GMBH zur Bedingung für den Abschluss des Mietvertrages mit der Klägerin gemacht habe sowie um die Möblierung des Gebäudes. Für diese Einbauten, die speziell auf die Anforderungen der Philharmoniker ausgerichtet worden seien, seien der Klägerin Kosten in Höhe von 1.302.896,- EUR entstanden, somit mehr als 30 % des Kaufpreises für das Gebäude selbst.

Die Bedeutung des Gebäudes selbst trete für die Nutzer, namentlich die Aer Philharmoniker, unter diesen Umständen gegenüber der Möglichkeit, aufgrund der besonderen Beschaffenheit der Betriebsvorrichtungen hochwertige Musik- und andere Veranstaltungen durchführen zu können, zurück. Das Gebäude selbst diene lediglich dazu, die Leistung der Künstler unter optimalen Bedingungen darbieten zu können. Ohne den Einbau der akustischen und tontechnischen Anlagen wäre es nicht zu einer Anmietung des Gebäudes durch die GMBH gekommen. Die Überlassung des Gebäudegebäudes sei vergleichbar mit der Anmietung eines Tonstudios durch einen Musiker, bei dem die Nutzung der tontechnischen Anlagen und nicht etwa die Raumnutzung im Vordergrund stehe. Eine solche Nutzung werde von der Finanzverwaltung aber als einheitliche steuerpflichtige Leistung beurteilt.

Die Klägerin hat einen Beweisantrag zu der Frage gestellt, ob im vorliegenden Fall weniger die Grundstücks- oder Gebäudenutzung, sondern die Nutzung der Betriebsvorrichtungen sowie insbesondere die in dem Gebäude eingebauten tontechnischen Anlagen für die GMBH bzw. der Stadt A vorgesehene Nutzung des überlassenen Gebäudegebäudes und damit für seine Anmietung durch die GMBH in dem Sinne von entscheidender Bedeutung gewesen sei, dass die Überlassung der Betriebsvorrichtungen der Gesamtleistung der Klägerin das Gepräge gegeben habe. Kompetente Auskünfte zu diesem Beweisthema könnten die Verantwortlichen der GMBH geben, deren Namen und ladungsfähige Anschriften bei Bedarf mitgeteilt werden könnten.

Für den Fall, dass der Senat von einem gemischten Vertrag - steuerfreier Gebäudemietvertrag einerseits, steuerpflichtige Überlassung von Betriebsvorrichtungen andererseits - ausgehe, beantragt die Klägerin, den seinerzeitigen Geschäftsführer der GMBH als Zeugen zu vernehmen zu der Frage, in welchem Umfang das von der Stadt A gezahlte Entgelt auf die Anmietung des Gebäudes einerseits und auf die Anmietung der Betriebsvorrichtungen andererseits entfallen sei.

Die Klägerin beantragt,

die geänderten Umsatzsteuerbescheide 2001 bis 2003 vom 14.12.2006

und die Einspruchsentscheidung vom 12.2.2008 aufzuheben,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Das beklagte Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Das FA vertritt die Auffassung, dass die streitige Nutzungsüberlassung auch unter Berücksichtigung des Klägervorbringens als gemischter Vertrag zu beurteilen sei. Bestandteile dieses Vertrages seien einerseits eine steuerfreie Grundstücksvermietung und andererseits eine steuerpflichtige Überlassung von Betriebsvorrichtungen. Nur in Bezug auf die steuerpflichtige Überlassung der Betriebsvorrichtungen komme ein Vorsteuerabzug gemäß § 15 Abs.1 Nr.1 UStG in Betracht.

Soweit es um die steuerliche Beurteilung der Grundstücksvermietung gehe, sei diese Leistung gemäß § 4 Nr.12 a) UStG steuerfrei. Eine Option zur Umsatzsteuerpflicht mit der Folge der Berechtigung zum Vorsteuerabzug komme insoweit nicht in Betracht, da die Mieterin das Gebäude den Philharmonikern für deren Proben und Konzertaufführungen überlassen habe und diese Nutzung lediglich gemäß § 4 Nr.20 a) UStG steuerfreie Umsätze zur Folge gehabt habe.

Die Überlassung des Gebäude trete nicht derart in den Hintergrund, dass sie nicht mehr als preisbestimmend angesehen werden könne. Der streitige Mietvertrag vom 2.1.2002 weise alle Bestandteile eines Grundstücksmietvertrages auf und enthalte Regelungen, die für eine Grundstücksvermietung typisch seien, wie z.B. Regelungen zu Instandhaltungs- und Renovierungspflichten. Außerdem spreche auch die Dauer des Mietvertrages - 10 Jahre - für einen Gebäudemietvertrag.

Aus den Gründen

Die zulässige Klage ist unbegründet, da die Klägerin durch die teilweise Versagung des Vorsteuerabzugs in den - infolge der Betriebsprüfung ergangenen - Umsatzsteueränderungsbescheiden 2001 bis 2003 nicht in ihren Rechten verletzt ist (§ 100 Abs.1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -).

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG kann ein Unternehmer die in Rechnungen i.S. des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen. Gemäß § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG ist vom Vorsteuerabzug jedoch ausgeschlossen die Steuer für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen sowie für die sonstigen Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung von steuerfreien Umsätzen verwendet.

Im Streitfall ist die Vermietung entsprechend dem Mietvertrag vom 2.1.2002 durch die Klägerin an die GMBH eine nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG steuerfreie Grundstücksvermietung. Der Vorsteuerabzug ist daher gemäß § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG i.V.m. § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG ausgeschlossen. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass die Klägerin neben der Überlassung des Gebäudes der GMBH auch noch Betriebsvorrichtungen zur Verfügung stellte. Denn auch dies führt nicht zu einer steuerpflichtigen Grundstücksüberlassung. Diese wäre nur dann steuerpflichtig, wenn sie Teil einer steuerpflichtigen einheitlichen Leistung wäre. Das ist aber nicht der Fall.

§ 4 Nr. 12 Buchst. a UStG setzt die in Art. 13 Teil B Buchst. b der 6. EG-Richtlinie (heute: Art. 135 Abs. 1 Buchst. l MWStSystRL) vorgesehene Befreiung der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken um. Entsprechend der danach gebotenen richtlinienkonformen Auslegung des Begriffs "Vermietung von Grundstücken" besteht eine Grundstücksvermietung im Wesentlichen darin, dem Mieter auf bestimmte Zeit gegen eine Vergütung das Recht einzuräumen, ein Grundstück so in Besitz zu nehmen, als ob er dessen Eigentümer wäre, und jede andere Person von diesem Recht auszuschließen (EuGH, Urteile vom 04.10.2001 Rs. C-326/99 - Stichting Goed Wonen -, UR 2001, 484; vom 12.06.2003 Rs. C-275/01, Sinclair Collins Ltd., UR 2003, 348; vom 03.03.2005 Rs. C-428/02, Fonden Marselisborg Lystbadehavn, UR 2005, 458; vom 25.10.2007 Rs. C-174/06 - CO.GE.P Srl., UR 2007, 892; BFH, Urteil vom 24.01.2008 V R 12/05, juris). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Bei dem Gebäude handelt es sich um ein Grundstück i. S. v. § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG. Mit Mietvertrag vom 2.1.2002 hat die Klägerin der GMBH das Recht eingeräumt, das Gebäude mit sämtlichen Räumlichkeiten in der Zeit vom 1.1.2002 bis 31.12.2011 gegen eine monatliche Vergütung von (zunächst) 43.000,- EUR zu nutzen und andere Personen für diese Zeit von der Nutzung auszuschließen.

Der Umstand, dass die Klägerin zusammen mit dem Gebäude der Mieterin auch als Betriebsvorrichtungen zu qualifizierende Einrichtungsgegenstände überlassen hat, führt nicht dazu, dass die Überlassung des Gebäudes (einschließlich der Betriebsvorrichtungen) als einheitliche steuerpflichtige sonstige Leistung anzusehen ist.

Nach der Rechtsprechung des BFH in dessen Urteil vom 17.12.2008 XI R 23/08 (BFHE 224, 162, BStBl II 2010, 208) und des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften - EuGH - (Urteil des EuGH vom 27. Oktober 2005 Rs. C-41/04 --Levob Verzekeringen und OV Bank--, Slg. 2005, I-9433, Randnrn. 19 bis 22) liegt eine einheitliche Leistung dann vor, wenn mehrere Leistungen so aufeinander abgestimmt sind, dass sie aus Sicht eines Durchschnittsverbrauchers ihre Selbständigkeit verlieren und wirtschaftlich etwas selbständiges "Drittes" bilden oder wenn es sich um eine Haupt- und eine Nebenleistung handelt.

Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze gelangt der BFH in seiner Entscheidung vom 17.12.2008 XI R 23/08 (BFHE 224, 162, BStBl II 2010, 208), in der sich das Gericht mit der Frage der umsatzsteuerrechtlichen Einordnung einer langfristigen Vermietung eines Turnhallengebäudes samt Betriebsvorrichtungen auseinanderzusetzen hatte, zu der Auffassung, dass es sich hierbei nicht um eine einheitliche sonstige steuerpflichtige Leistung handele, sondern dass in diesem Fall die steuerfreie Grundstücksvermietung der Leistung das Gepräge gebe. Explizit hebt der BFH in dieser Entscheidung unter Bezugnahme auf das Urteil des EuGH vom 18. November 2004 Rs. C-284/03 --Temco Europe-- (Slg. 2004, I-11237, Randnr. 20, m.w.N.) hervor, dass die Mietdauer aus Sicht des Durchschnittsverbrauchers ein geeignetes Kriterium sei, um eine selbständige Vermietungsleistung von einer einheitlichen sonstigen Leistung abzugrenzen.

Im vorliegenden Fall hat die Klägerin das von ihr erworbene und für die Zwecke der Mieterin eingerichtete Gebäudegebäude langfristig - nämlich zunächst auf 10 Jahre - gegen einen monatlichen Mietzins zur alleinigen Nutzung auf Dauer überlassen. Der Mietvertrag vom 2.1.2002 enthält auch alle sonstigen Regelungen eines Gebäudemietvertrages (Nebenkostenvereinbarungen, Pflichten zur Instandhaltung und Instandsetzung, Regelungen zur Untervermietung, Verkehrssicherungspflichten etc.). Insoweit unterscheidet sich der Sachverhalt in entscheidungserheblicher Weise von der Überlassung eines komplett eingerichteten Tonstudios an einen Musiker für den (wohl eher kurzfristigen) Zeitraum seiner Musikaufnahmen, welche die Finanzverwaltung als einheitliche steuerpflichtige Leistung beurteilt (siehe Bsp. 8 des BMF-Schreibens vom 17.4.2003 (Az.: IV B 7 - S 7100 - 77/03, BStBl. I 2003, 279).

Da der schriftliche Mietvertrag vom 2.1.2002 von seinem Wortlaut her eindeutig als Gebäudemietvertrag zu qualifizieren ist, brauchte das Gericht nicht dem Beweisantrag der Klägerin zu entsprechen, die durch Zeugenvernehmung der Verantwortlichen der GMBH unter Beweis gestellt hat, dass für die GMBH bzw. die Stadt A bei Abschluss des Mietvertrages die Nutzung der Betriebsvorrichtungen von entscheidender Bedeutung gewesen sei und daher der Gesamtleistung der Klägerin das Gepräge gegeben habe.

Erkennbar ist dieser Beweisantrag darauf gerichtet, eine Auslegung des Mietvertrages dahingehend vorzunehmen, dass das Vertragsobjekt dieses Vertrages vorrangig die Betriebsvorrichtungen gewesen seien, hingegen die Anmietung des Gebäudegebäudes selbst nur von untergeordneter Bedeutung gewesen sei.

Die Willenserklärung der Verantwortlichen der GMBH, welche diese bei und durch Annahme des Mietvertrages abgegeben haben, ist insoweit allerdings nicht auslegungsbedürftig. Hat eine Willenserklärung nach ihrem Wortlaut und Zweck einen eindeutigen Inhalt, so ist für eine weitere Auslegung im Sinne von § 133 des Bürgerlichen Gesetzbuches - BGB - kein Raum (vergl. u.a. Urteil des Bundesgerichtshofes - BGH - vom 23.01.1997 VII ZR 65/96, Neue Juristische Wochenschrift - NJW - 1997, 1772, Beschluss des BGH vom 13.12.2006 XII ZB 71/04, NJW 2007, 1460).

Da der schriftliche Vertrag hinsichtlich des Mietobjekts (§ 1 des Vertrages vom 2.1.2002: Grundstücksfläche samt aufstehendem Gebäude mit allen wesentlichen Bestandteilen und vom Vermieter darin eingebrachten Gegenständen) und des Mietzwecks (§ 2 des Vertrages vom 2.1.2002) einen eindeutigen Inhalt hat, erübrigt sich eine weitergehende Auslegung der Willenserklärungen der Verantwortlichen der GMBH bei Abschluss dieses Vertrages. Selbst wenn für die GMBH die Nutzung der im Gebäude vorhandenen Betriebsvorrichtungen vorrangig gewesen sein sollte, dürfte es sich hierbei lediglich um ein Motiv zum Abschluss des Vertrages gehandelt haben, welches sich jedoch in dessen Wortlaut nicht wiederspiegelt und daher für die zivil- und damit auch umsatzsteuerrechtliche Beurteilung des Vertrages als Gebäudemietvertrag unbeachtlich ist.

Die Klägerin hatte bezüglich dieses Gebäudemietvertrages keine Möglichkeit, zur Umsatzsteuerpflicht gemäß § 9 Abs.1 UStG mit der Folge zu optieren, hierdurch den begehrten Vorsteuerabzug zu ermöglichen.

Gemäß § 9 Abs.1 UStG kann ein Unternehmer u.a. einen Umsatz, der nach § 4 Nr. 12 a) UStG steuerfrei ist, als steuerpflichtig behandeln, wenn der Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird.

Der Verzicht auf die Steuerbefreiung ist bei der Vermietung oder Verpachtung von Grundstücken (§ 4 Nr. 12 a) UStG) allerdings nur zulässig, soweit der Leistungsempfänger das Grundstück ausschließlich für Umsätze verwendet oder zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Der Unternehmer hat die Voraussetzungen nachzuweisen.

Die GMBH, bei der es sich nach übereinstimmenden Feststellungen der Klägerin und des FA um eine Organgesellschaft der Stadt A handele, nutzte das Gebäude nach der Anmietung vorrangig dazu, den Philharmonikern - einem Betrieb gewerblicher Art der Stadt A - eine adäquate Spielstätte zur Verfügung zu stellen. Die Umsätze, welche die Aer Philharmoniker in dem Gebäude in der Folgezeit mit ihren Konzertveranstaltungen erzielten, sind als steuerfrei gemäß § 4 Nr. 20 a) UStG zu beurteilen. Da somit - was zwischen den Beteiligten unstreitig ist - sowohl die Philharmoniker als Betrieb gewerblicher Art als auch die GMBH als Organgesellschaft dem Unternehmen Stadt A zuzuordnen sind, ist die Anmietung des Gebäudes durch die GMBH der Stadt A und die Nutzung desselben durch die Philharmoniker zu Probe- und Konzertzwecken ebenfalls der Stadt A zuzuordnen (vergl. § 2 Abs.2 Nr.2, Abs.3 Satz 1 UStG), unabhängig davon, auf welcher vertraglichen Basis die GMBH den Philharmonikern das Nutzungsrecht an dem Gebäude eingeräumt hat. Aufgrund dieser steuerfreien und damit vorsteuerabzugsschädlichen (vergl. § 15 Abs.2 Nr.1 UStG) Nutzung des Gebäudes durch den Organträger der Mieterin GMBH, die Stadt A, ist der Verzicht auf die Umsatzsteuerfreiheit der Vermietungsumsätze seitens der Klägerin gemäß § 9 Abs.2 Satz 1 UStG ausgeschlossen, unabhängig davon, ob die - neben der Überlassung des Gebäudes an die Philharmoniker - realisierte weitere Nutzung des Gebäudes seitens der GMBH durch Untervermietung an andere Veranstalter als steuerpflichtig oder steuerfrei zu beurteilen ist. Denn unstreitig ist zwischen den Beteiligten, dass die Nutzung des Gebäudes durch die Philharmoniker in den Streitjahren mehr als fünf Prozent der gesamten Nutzung ausgemacht und damit die von der Finanzverwaltung anerkannte Geringfügigkeitsgrenze überschritten hat (vergl. Abschn. 148a Abs.3 UStR 2000 und 2002).

Der Senat kann schließlich offenlassen, ob die Vermietung des Gebäudes einschließlich der Betriebsvorrichtungen entsprechend der Auffassung der Klägerin und des FA unter Berücksichtigung von § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG als zwei selbständige Leistungen zu qualifizieren ist und das FA für die Betriebsvorrichtungen zu Recht einen anteiligen Vorsteuerabzug gewährt hat. Denn selbst wenn abweichend von dieser Ansicht eine einheitliche Leistung anzunehmen wäre, wäre diese jedenfalls steuerfrei. Die steuerfreie Grundstücksvermietung wäre als die Hauptleistung und die Überlassung der Betriebsvorrichtungen als untergeordnete Nebenleistung anzusehen (siehe das zur langfristigen Turnhallenvermietung ergangene Urteil des BFH vom 17.12.2008 XI R 23/08 (BFHE 224, 162, BStBl II 2010, 208). Diese Frage ist aber nicht entscheidungserheblich, weil im Betriebsprüfungsbericht (siehe Tz. 2.4 des Bp.-Berichts vom 18.9.2006) ein teilweiser Vorsteuerabzug bezüglich der angenommenen steuerpflichtigen Überlassung von Betriebsvorrichtungen zugestanden wird, das FA hierauf der Klägerin einen anteiligen Vorsteuerabzug gewährt hat und eine sog. Verböserung im finanzgerichtlichen Verfahren unzulässig ist.

Dem diesbezüglichen weiteren, erst in der mündlichen Verhandlung gestelltem Beweisantrag der Klägerin dahingehend, durch Vernehmung des seinerzeitigen Geschäftsführers der GMBH den Umfang zu erforschen, in dem das von der GMBH gezahlte Nutzungsentgelt sich einerseits auf das Gebäude, andererseits auf die hierin enthaltenen Betriebsvorrichtungen erstreckt habe, war schon aus diesem Grund nicht zu entsprechen. Im übrigen braucht das Gericht einem Antrag auf Zeugenvernehmung nicht nachzugehen, wenn konkrete, entscheidungserhebliche Tatsachen, die der Zeuge bekunden soll, weder vorgetragen noch anderweitig erkennbar sind (vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 2.10.2003 IV B 194/01, JURIS und vom 23.7.1996 X B 191/95, BFH/NV 1997, 50). Konkrete Tatsachen, welche die vom Betriebsprüfer - insoweit ausdrücklich in Abstimmung mit der Klägerin vorgenommene - Aufteilung der Vorsteuern (siehe Tz. 2.4 - Vorsteuerabzug - des Bp.-Berichts vom 18.9.2006 sowie die Anlagen 1 a-c hierzu) als abzugsfähig und nichtabzugsfähig erschüttern könnten, wurden von der Klägerin nicht vorgetragen. Es wurden auch keine Tatsachen dahingehend vorgetragen und unter Beweis gestellt, dass vor Abschluss des Mietvertrages überhaupt eine Abstimmung zwischen den Vertragsbeteiligten stattgefunden hat über eine Aufteilung des Mietentgelts bezüglich des Gebäudes einerseits und der Betriebsvorrichtungen andererseits.

Die Klage war daher ohne weitere Beweisaufnahme mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 FGO abzuweisen.

Die Revision war nicht zuzulassen, weil Revisionsgründe im Sinne des § 115 Abs.2 FGO nicht vorliegen, die Klageabweisung insbesondere im Einklang mit der Rechtsprechung des BFH in dessen Urteil vom 17.12.2008 XI R 23/08 (BFHE 224, 162, BStBl II 2010, 208) steht.