FG Niedersachsen: Vertrauensschutz bei innergemeinschaftlichen Lieferungen

FG Niedersachsen, Urteil vom 11.8.2011 - 5 K 96/08

Sachverhalt

Die Beteiligten streiten über die Frage der Steuerbefreiung von zwei innergemeinschaftlichen Lieferungen, § 4 Nr. 1 Buchstabe b) i.V.m. § 6 a Umsatzsteuergesetz - UStG -.

Die Klägerin betrieb im Streitjahr einen Handel mit Kraftfahrzeugen in der Rechtsform einer GmbH. Der Beklagte (das Finanzamt - FA -) führte bei der Klägerin für den Veranlagungszeitraum 2003 eine Umsatzsteuersonderprüfung durch. Diese Prüfung beschränkte sich auf den Teilbereich der Prüfung innergemeinschaftlicher Lieferungen nach § 4 Nr. 1 Buchstabe b) UStG.

Im Rahmen der Umsatzsteuersonderprüfung behandelte das FA zwei bis zu diesem Zeitpunkt als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung von Kraftfahrzeugen behandelte Geschäftsvorfälle als steuerpflichtig. Hintergrund der Versagung der Steuerfreiheit waren zwei Mitteilungen des Bundesamtes für Finanzen vom 13.01.2004 und 10.02.2004, nach denen es sich bei den Empfängern dieser innergemeinschaftlichen Lieferungen in Italien um Scheinunternehmen handelte. Es handelte sich hierbei um die Firma T, in X und die Firma E mit angeblichem Sitz in Y. Die Eigenschaft dieser Firmen als Scheinunternehmen ist zwischen den Beteiligten unstreitig.

An die Fa. T hatte die Klägerin einen Pkw ABC zum Preis von 74.000 EUR (ohne USt) geliefert. Dieses Fahrzeug wurde durch Vermittlung einer Fa. Z bei der Klägerin abgeholt. Als Bevollmächtigter sollte dies durch einen Herrn B geschehen, für den sich die Klägerin eine Kopie des Personalausweises vorlegen ließ. Ob dieser Herr B tatsächlich das Fahrzeug abgeholt hat, ist zwischen den Beteiligten streitig. Die Empfangsbestätigung auf der Rechnung ist mit dem Namen „B" unterschrieben, allerdings weicht dies Unterschrift von der Unterschrift auf der Personalausweiskopie ab. Der Kaufpreis von 74.000 EUR wurde in bar entrichtet.

Der zweite hier streitige Geschäftsvorfall betraf eine angebliche steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung eines Pkw DEF zum Preis von 38.793 EUR. Dieses Fahrzeug sollte am 24.1.2003 von einer Speditionsfirma Z-GmbH bei der Klägerin abgeholt werden. Nach einem entsprechen Schreiben der Fa. E sollte die Rechnung gesandt werden an: Fa. P in Frankreich. Ausweislich des Frachtbriefes der B-GmbH vom 28.1.2003 ist die Fa. P auch Empfänger des Fahrzeugs gewesen. Dieser CMR-Frachtbrief ist von einem Lieferempfänger nicht unterschrieben. In der Rechnung ist demgegenüber die Fa. E in Y, Italien aufgeführt. In der Empfangsbestätigung des Beauftragten der Fa. B GmbH - ein Herr H - heißt es: „Fzg. wird gem. Kaufvertrag vom 15.1.03 ausgeführt". In diesem Kaufvertrag ist die Fa. E als Käufer aufgeführt. Weitere Ausführungen über einen abweichenden Empfänger finden sich in dem Vertrag nicht. Der Kaufpreis von 38.793 EUR wurde ebenfalls in bar entrichtet.

Das FA behandelte beide Lieferungen als steuerpflichtig. Die Voraussetzungen für die Vertrauensschutzregelung nach § 6 a Abs. 4 UStG sah das FA nicht als erfüllt an. In der Folge erließ das FA einen geänderten Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2003 am 12.07.2004, in dem es die Umsatzsteuer um insgesamt 15.557,65 EUR erhöhte. Das FA hatte dabei aus dem Geschäftsvorfall T einen USt-Betrag von 10.206,90 EUR und aus dem Geschäftsvorfall Fa. E einen USt-Betrag von 5.350,75 EUR aus den Beträgen lt. Kaufverträgen herausgerechnet.

Hiergegen erhob die Klägerin Einspruch, den sie im Wesentlichen damit begründete, dass entgegen der Auffassung des FA hier die Vertrauensschutzregelung nach § 6 a Abs. 4 UStG einschlägig sei.

Das FA ist diesem Vorbringen der Klägerin in seiner Einspruchsentscheidung vom 29.02.2008 nicht gefolgt. Es hat den Einspruch der Klägerin als unbegründet zurückgewiesen. Nach der Rechtsprechung des BFH dürfe nur bei inhaltlich zutreffenden Nachweisen die Steuerbefreiung gewährt werden. Verbleibende Zweifel bei der inhaltlichen Richtigkeit vorgelegter Belege gingen zu Lasten des Steuerpflichtigen. Im Streitfall bestünden im Fall der Lieferung an die Firma T Zweifel daran, ob der wirkliche Abholer tatsächlich der beauftragte Bevollmächtigte Herr B war. Es bestehe hier der Verdacht, dass eine andere Person das Fahrzeug abgeholt habe und dass das Fahrzeug nicht zum Rechnungsempfänger gelangt sei, dass hier also möglicherweise eine Unterschriftenfälschung vorliege. Im Fall der Lieferung an die Firma E handele es sich ebenfalls um einen sogenannten Abholfall (Beförderung durch den Abnehmer mittels Spedition). Die Lieferung an die Firma E sei am 28.01.2003 erfolgt. In diesem Fall habe die Klägerin den Buchnachweis nach § 6 a Abs. 3 UStG i.V.m. § 17 c Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV - nicht erbracht. Denn man habe nicht die zutreffende Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des tatsächlichen Abnehmers bzw. nicht den wirklichen Abnehmer mit seiner zutreffenden Anschrift aufgezeichnet. Im Übrigen sei bei dieser Lieferung auffällig, dass die Bezahlung des Pkw von dritter Seite, nämlich von einer Firma in Frankreich, erfolgt sei und dass die Firma E der Klägerin bereits mit Fax mitgeteilt habe, dass Fahrzeugbrief und Rechnung an die Firma in Frankreich gesandt werden sollten. Diese Indizien deuteten darauf hin, dass der tatsächliche Abnehmer der Firma nicht in Italien, sondern in Frankreich gewesen sei. Die Klägerin hätte bei einer ersten Geschäftsbeziehung mit der Firma E aufgrund dieser Tatsachen weitere Maßnahmen ergreifen müssen, um zu klären, ob die Firma E der tatsächliche Abnehmer ist, zumal lt. Frachtbrief der Pkw direkt nach Frankreich transportiert worden sei.

Gegen diese Entscheidung richtet sich die Klage, mit der die Klägerin weiterhin die Auffassung vertritt, dass die Voraussetzung für eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung vorliege. Die Klägerin habe ihre Dokumentations- und Informationspflichten vollständig und gewissenhaft erfüllt. Sie habe alles in ihrer Macht stehende getan, um sich bezüglich der Identität und Unternehmereigenschaft der Abnehmer abzusichern. So sei in beiden Fällen eine gültige qualifizierte Abfrage der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer beim Bundesamt für Finanzen eingeholt worden. Ein weitergehender Nachweis der Unternehmereigenschaft des Kunden könne vom Unternehmer nicht verlangt werden, insbesondere habe der Lieferant nicht nachzuweisen, dass der Erwerber des Gegenstands die Erwerbsbesteuerung tatsächlich durchgeführt bzw. für den Erwerb die Umsatzsteuer entrichtet habe. Außerdem habe man Name und Anschrift der Kunden notiert sowie die Versicherung, dass die verkauften Fahrzeuge ins europäische Ausland verbracht werden, eingeholt. Den vom FA vorgebrachten Einwänden könne nicht gefolgt werden. Soweit das FA vorbringe, die Schrift der Versicherung sei der Unterschrift auf der Quittung über den erhaltenen Kaufpreis und nicht der Unterschrift auf der Kopie des Personalausweises des bevollmächtigten Abholers ähnlich, könne dem nicht gefolgt werden. Es sei nicht unüblich, dass Zusatz und Ergänzungen zu den Vereinbarungen und Bestätigungen vom Verkäufer eingetragen und vom Kunden lediglich unterschrieben würden. Die Fähigkeit, Unterschriftsfälschungen zu erkennen, könne von einem gewöhnlichen Kaufmann nicht verlangt werden, zumal man in der Regel bei einem Blick in den Personalausweis vorrangig die Ähnlichkeit des Bildes mit dem anwesenden Gegenüber und nicht die Unterschrift abgleiche. Auch der Umstand, dass der Kaufpreis im Fall der Firma T bar bezahlt worden sei, seien nach der Erfahrung bei Exportgeschäften von Luxussportwagen nicht ungewöhnlich, sondern sogar die Regel. Dass es sich bei den Abnehmern um Scheinfirmen gehandelt habe, habe die Klägerin nicht erkennen können, da beide Abnehmer zum Zeitpunkt der Lieferung über gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummern verfügt hätten. Dies sei auch vom Bundesamt für Finanzen bestätigt worden. Die Durchführung eines qualifizierten Bestätigungsverfahrens nach § 18 e UStG reiche aus, um den Gläubigerschutz gemäß § 6 a Abs. 4 UStG auszulösen, wenn an der Existenz und Person des tatsächlichen Abnehmers keine Zweifel bestünden. Im Streitfall habe die Klägerin keinen Anlass gehabt, an den Angaben der Kunden zu zweifeln, da diese ausnahmslos durch Belege bestätigt worden seien. Es könne nicht dem Lieferanten angelastet werden, dass sich nachträglich herausstelle, dass die Angaben eines Kunden nicht zutreffend seien. Gerade für Fälle der vorliegenden Art sei die Regelung in § 6 a Abs. 4 UStG qualifiziert worden.

Die Klägerin beantragt,

unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 29.02.2008 und Änderung des Umsatzsteuerbescheides 2003 vom 12.07.2004 die Umsatzsteuer um 15.557,65 € herabzusetzen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er verweist zunächst auf seinen Einspruchsbescheid vom 29.02.2008 und trägt sodann ergänzend vor, dass die Voraussetzungen für eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung in beiden Fällen nicht vorlägen.

1. Lieferung an die Firma T:

Bei den vorliegenden Nachweisen seien auffällige Unterscheide zwischen der Unterschrift auf dem vom Abholer vorgelegten Personalausweis und der Empfangsbestätigung bzw. Verbringenserklärung festzustellen. Die Lieferung sei gegen Barzahlung (74.000 €) erfolgt und die italienische Steuerbehörde habe mitgeteilt, dass es sich bei der italienischen Firma T um einen sogenannten „Missing Trader" handele. Aufgrund der Unterschiede bei den Unterschriften bestünden begründete Zweifel, ob dem angeblichen Abnehmer der Lieferung tatsächlich Verfügungsmacht an der Ware verschafft worden sei und im Übrigen die Ware tatsächlich im Rahmen dieser Lieferung in den anderen Mitgliedstaat gelangt sei. Die Gesamtumstände hätten die Klägerin zu besonderer Sorgfalt hinsichtlich der Identität des angeblichen Vertragspartners und des Abholers veranlassen müssen. Die Klägerin habe deshalb bei der Nachweisführung nicht den Sorgfaltspflichten eines ordentlichen Kaufmanns Genüge getan, so dass hier ein Vertrauensschutz nach § 6 a Abs. 4 UStG nicht gewährt werden könne.

2. Lieferung an die Firma E:

Auch insofern komme eine steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung nicht in Betracht. Die angebliche Firma E mit Sitz in Italien habe mit der Versendung die Spedition B-GmbH beauftragt. Nach dem vorgelegten Frachtbrief sei der Empfänger der Fahrzeuglieferung die Firma P in Frankreich. Die Beförderung sei mittels eines CMR-Frachtbriefs erfolgt. Die Anerkennung des CMR-Frachtbriefs als belegmäßiger Nachweis setze voraus, dass dieser vollständig ausgefüllt sei und die tatsächliche Übergabe des Liefergegenstandes an den Abnehmer im übrigen Gemeinschaftsgebiet ersichtlich sei. Im vorgelegten Frachtbrief seien im vorgesehenen Feld, in dem der Empfang der Sendung bescheinigt werden solle, keine Unterschrift und kein Stempel des Empfängers enthalten. Aus dem Frachtbrief der Spedition B GmbH ergebe sich somit nicht die grenzüberschreitende Warenbewegung in den Bestimmungsmitgliedstaat, weil die tatsächliche Übergabe des Fahrzeugs an den Empfänger in Frankreich nicht ersichtlich sei. Somit seien die Voraussetzungen des § 17 c Abs. 4 Nr. 7 UStDV nicht erfüllt. In diesen Fällen könne zwar der Nachweis nach § 17 a Abs. 2 UStDV geführt werden, d. h. der Unternehmer oder der Abnehmer soll den Nachweis, dass er den Gegenstand in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert hat, durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, führen können. Diese Voraussetzung sei im Streitfall ebenfalls nicht erfüllt. Der Belegnachweis in Form der Rechnung deute darauf hin („Fahrzeug wird gemäß Kaufvertrag vom 15.01.2003 ausgeführt"), dass das Fahrzeug nach Italien an die Adresse der Firma E ausgeliefert worden sei, wie sich dies aus dem Kaufvertrag vom 15.01.2003 ergebe. Der Belegnachweis in Form der Rechnung steht damit im Widerspruch zum Frachtbrief, nach dem das Fahrzeug an die Firma B GmbH in Frankreich geliefert worden sei. Im Hinblick auf die widersprüchlichen Angaben zum Bestimmungsort bestünden somit Zweifel daran, dass sie Ware tatsächlich im Rahmen dieser Lieferung in einen anderen Mitgliedstaat gelangt sei. Auch insofern seien also die Voraussetzungen des § 6 a Abs. 4 UStG nicht erfüllt.

19

Aus den Gründen

Die Klage ist hinsichtlich der Lieferung eines Pkw ABC zum Preis von 74.000 € begründet. Im Übrigen ist die Klage unbegründet.

1. Lieferung eines Pkw ABC an die Firma T:

Das Gericht ist der Auffassung, dass im Streitfall hinsichtlich dieser Lieferung die Voraussetzungen für eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung vorliegen. Insoweit ist der angefochtene Umsatzsteuerbescheid 2003 rechtswidrig. Er verletzt die Klägerin in ihren Rechten.

Nach § 4 Nr. 1 Buchstabe b) UStG i.V.m. § 6 a Abs.1 UStG ist eine innergemeinschaftliche Lieferung eines Gegenstandes steuerfrei, wenn der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet, der Abnehmer Unternehmer ist, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erwirkt und der Erwerb des Gegenstands der Lieferung beim Abnehmer in einen anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliegt.

Im Streitfall sind die tatbestandlichen Voraussetzungen nicht erfüllt, denn der Abnehmer - die Firma T - war ein Nichtunternehmer („Scheinunternehmer"). Gleichwohl ist diese Lieferung als steuerfrei zu behandeln, weil die Voraussetzungen des Vertrauensschutztatbestands gem. § 6 a Abs. 4 UStG vorliegen.

Hat der Unternehmer - wie im Streitfall - eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen für eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung nicht vorliegen, so ist die Lieferung danach gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte. Nach Auffassung des Gerichts sind diese Voraussetzungen im Streitfall bei der Lieferung des Pkw ABC an die Firma T erfüllt. Das Gericht folgt nicht der Auffassung des FA, wonach die Klägerin Zweifel am tatsächlichen Abholer hätte haben müssen. Das FA hat die Versagung der Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung im Wesentlichen damit begründet, dass erhebliche Zweifel bestanden, ob der wirkliche Abholer tatsächlich der beauftragte Bevollmächtigte Herr B war. Nach Meinung des FA besteht der Verdacht, dass hier eine andere Person das Fahrzeug abgeholt hat und dass das Fahrzeug nicht zum Rechnungsempfänger gelangt ist bzw. eine Unterschriftsfälschung vorgelegen hat.

Im Streitfall ist zwar zutreffend, dass die Unterschrift auf dem Personalausweis des Herrn B mit der Unterschrift auf der Rechnung nicht ohne Weiteres als identisch angesehen werden kann. Gleichwohl ist das Gericht der Auffassung, dass die Klägerin hier im Sinne des § 6 a Abs. 4 UStG ihre Sorgfaltspflichten nicht verletzt hat. Die Klägerin hat sich sämtliche Belege, die nach § 17 a UStDV erforderlich sind, vorlegen lassen. Insbesondere hat die Klägerin den Belegnachweis gemäß § 17 a Abs. 2 Nr. 4 UStDV erfüllt. Danach ist der Nachweis der innergemeinschaftlichen Lieferung in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern, zu führen. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt, denn die Klägerin hat (durch den Vermittler ) einen Handelsregisterauszug betreffend die Firma T vorgelegt. Damit verbunden war eine Versicherung, dass das Fahrzeug nach Italien befördert werden sollte. Diese Versicherung ist auch schriftlich und in deutscher Sprache erfolgt. Sie enthält unter Bezugnahme auf den Handelsregisterauszug Name und Anschrift der Firma T (des Abnehmers) sowie eine mit Datum versehene Unterschrift des Abnehmers bzw. in diesem Fall des Bevollmächtigten Herrn B. Damit hat die Klägerin ihre Sorgfaltspflichten aus § 6 a Abs. 4 UStG erfüllt. Soweit die Finanzverwaltung im BMF-Schreiben vom 05.05.2010 (BStBl I 2010, 508) in Tz. 32 die Auffassung vertritt, „die Unterschrift (müsse) ggf. einem Vergleich mit der Unterschrift auf der Passkopie des Abnehmers (bzw. dessen Vertretungsberechtigten oder des unselbständig Beauftragen) ermöglichen", hält das Gericht dies für unverhältnismäßig. Zum einen kann sich eine Unterschrift durchaus im Laufe mehrerer Jahre verändern, zum anderen sieht eine Unterschrift auf einem Personalausweis, bei dem nur wenig Platz für die Unterschrift besteht, häufig anders aus als auf anderen Unterlagen. Dass im Streitfall die Unterschrift auf der Empfangsbestätigung mit der Unterschrift des B auf seinem Personalausweis nicht ohne Weiteres übereinstimmt, kann deshalb nicht zum Nachteil der Klägerin ausgelegt werden.

Weitere Umstände, die einen Verstoß gegen die Sorgfaltspflichten eines ordentlichen Kaufmanns i.S.d. § 6 a Abs. 4 Satz 1 UStG rechtfertigen könnten, sind im Streitfall nicht ersichtlich, so dass im Ergebnis hinsichtlich dieser Lieferung die Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 1 Buchstabe b UStG i.V.m. § 6 a UStG zu gewähren ist. Die im USt-Bescheid 2003 vom 12.7.2004 festgesetzte Umsatzsteuer ist demgemäß um 10.206,90 EUR zu vermindern.

2. Lieferung eines Pkw DEF an die Firma E:

Hinsichtlich der Lieferung an die Firma E sind nach Auffassung des Gerichts die Voraussetzungen einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung auch unter dem Gesichtspunkt des Vertrauensschutzes nach § 6 a Abs. 4 UStG nicht erfüllt. Nach dem vorgelegten Frachtbrief der Firma B GmbH sollte Empfänger der Fahrzeuglieferung eine Firma P in Frankreich sein. Die Firma B GmbH war Beauftragte der angeblichen Firma E in Italien. Soweit nach dem Frachtbrief die Lieferung nach Frankreich erfolgen sollte, steht dies im Widerspruch zu der von der Klägerin vorgelegten Rechnung vom 15.01.2003, auf der auf der letzten Seite folgender Satz aufgedruckt war: „Entsprechend den Vertragsbedingungen Fahrzeug ordnungsgemäß, Nr.: ..., erhalten"! Außerdem wurde folgender Satz handschriftlich ergänzt: „Fahrzeug wird gemäß Kaufvertrag vom 15.01.2003 ausgeführt". Aus dem Kaufvertrag vom 15.01.2003 ergibt sich nicht, dass die Lieferung an einen anderen Bestimmungsort als an die Anschrift der Firma E in Italien erfolgen sollte. Der Belegnachweis in Form der Rechnung mit den entsprechenden Versicherungen und Unterschriften steht somit hinsichtlich des Bestimmungsortes im Widerspruch zum vorgelegten Frachtbrief. Einerseits sollte das Fahrzeug nach Rechnung und Kaufvertrag nach Italien an die Firma E geliefert werden, andererseits lt. Frachtbrief aber an die Firma B GmbH in Frankreich. Es bestehen somit Zweifel daran, dass die Ware tatsächlich im Rahmen dieser Lieferung in einen anderen Mitgliedstaat gelangt ist. Dieser Widerspruch hätte der Klägerin bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmann auffallen müssen. Damit sind die Voraussetzungen für die Vertrauensschutzregelung nach § 6 a Abs. 4 UStG für diese Lieferung nicht erfüllt. Die Lieferung an die Firma E ist somit nicht als innergemeinschaftliche Lieferung gemäß § 4 Nr. 1 Buchstabe b UStG steuerbefreit. Insoweit ist der angefochtene USt-Bescheid 2003 rechtmäßig. Die Klägerin ist insofern nicht in ihren Rechten verletzt.

Insgesamt hat die Klage im erkannten Umfang Erfolg.

Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 1 und 3, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung - ZPO -. Die Entscheidung über die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren ergibt sich aus § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.