FG Niedersachsen: Steuerliche Folgen von Schwarzgeldgeschäften

FG Niedersachsen, Urteil vom 18.10.2012 - 6 K 169/10

Leitsatz

Nicht in der Buchführung erfasste Betriebseinnahmen einer GmbH aus Schwarzgeschäften führen zu einer Erhöhung der Umsatzsteuer-Bemessungsgrundlage sowie zu verdeckten Gewinnausschüttungen, wenn eine Verwendung der Schwarzeinnahmen für betriebliche Zwecke nicht festgestellt werden kann.

Sachverhalt

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob im Zusammenhang mit der Veräußerung von Nutzfahrzeugen Schwarzgelder an die Klägerin gezahlt worden sind, die zu einer Erhöhung der Umsätze bzw. zur Annahme von verdeckten Gewinnausschüttungen (vGA) führen.

Die Klägerin ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung, deren Unternehmensgegenstand nach dem Gesellschaftsvertrag vom 03.11.2000 der Betrieb von Sand- und Kiesgruben sowie der Handel mit Recycling Baustoffen ist. Alleinige Gesellschafterin ist Frau A, deren Anteile treuhänderisch von Herrn B (Ehemann der A) gehalten werden. Geschäftsführer der Klägerin ist ebenfalls Herr B.

Der Beklagte erließ gegenüber der Klägerin für die Streitjahre 2004 und 2005 zunächst erklärungsgemäß Bescheide über Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag, die jeweils für das Jahr 2005 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergingen. Die - nicht zustimmungsbedürftige - Umsatzsteuererklärung 2004 galt mit dem Tag des Eingangs beim Finanzamt als Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung.

In der Folgezeit führte der Beklagte bei der Klägerin eine steuerliche Außenprüfung durch. Zudem wurde am ... gegen den Geschäftsführer der Klägerin Herrn B wegen des Verdachts der Steuerhinterziehung zugunsten der Klägerin ein steuerstrafrechtliches Ermittlungsverfahren eingeleitet.

Hintergrund der strafrechtlichen Ermittlungen gegenüber Herrn B waren steuerstrafrechtliche Ermittlungen des Finanzamtes für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung Wuppertal gegen Herrn C als Verantwortlichem der Einzelfirma C, die mit der Klägerin Geschäftskontakte unterhielt. Gegenstand des Strafverfahrens gegen Herrn C war der Verdacht, dass beim Verkauf von Nutzfahrzeugen und Baumaschinen nur ein Teil des tatsächlichen Kaufpreises fakturiert und der darüber hinaus gehende Veräußerungserlös schwarz vereinnahmt wurde. Im Strafverfahren wurde C wegen Steuerhinterziehung durch das Landgericht ... verurteilt.

Im Urteil des Landgerichts ... ist zum dem „Hinterziehungsmodell" u.a. ausgeführt: „...Spediteure oder andere sogenannte letzte Halter verkauften ihre steuerlich abgeschriebenen gebrauchten Maschinen oder Lkw an Händler wie das Unternehmen ... C. Der letzte Halter stellte dem Händler nur einen Teil des tatsächlich vereinbarten Kaufpreises offiziell in Rechnung, ein weiterer Teil wurde von dem Händler „schwarz" bezahlt. Auf diese Weise musste der letzte Halter nur den von ihm in Rechnung gestellten Betrag als Gewinn versteuern und konnte bezogen auf den Schwarzgeldbetrag Ertrags- und Umsatzsteuern verkürzen. Zur Verschleierung des Marktwertes wurden in den Rechnungen zum Teil Defekte (z.B. Getriebeschäden) ausgewiesen, die in Wahrheit nicht vorhanden waren. Der Händler ...verkaufte die Lkw regelmäßig seinerseits an andere Händler,..., wobei der Verkauf zum wahren Marktwert erfolgte und der Großhändler über den von ihm gezahlten Kaufpreis eine ordnungsgemäße Rechnung benötigte. Um dies zu ermöglichen, wurden sogenannte Hochpreiser wie die früheren Mitangeklagten...und D eingeschaltet. Diese...kauften zum Schein von dem Händler den angeblich defekten Lkw mit einer geringen Gewinnspanne. Alsdann verkauften sie - ebenfalls zum Schein - den Lkw an den Großhändler und stellten darüber eine Rechnung aus, die der Höhe nach dem Marktwert entsprach. Um den...entstandenen Gewinn seines Unternehmens zu kompensieren, schrieb sich der Hochpreiser selber Eingangsrechnungen unter erfundenen Briefköpfen ..."

Gegen Herrn D als Verantwortlicher der Fa. D (Scheinfirma als sog. Hochpreiser) wurde nach einer Selbstanzeige ebenfalls ein strafrechtliches Ermittlungsverfahren geführt, das zu einer Verurteilung durch das Landgericht... wegen Steuerhinterziehung führte.

Während des Strafverfahrens hatten die Beschuldigten C sowie D den Tatvorwurf jeweils eingeräumt. Insoweit wird Bezug genommen auf die beigezogen Akten des Strafverfahrens...

Der Außenprüfer erlangte weiterhin Kontrollmaterial aus Ermittlungen des Finanzamtes für Fahndung und Strafsachen ... im Zusammenhang mit Nutzfahrzeugverkäufen der Klägerin an die Fa. ... BV in Holland.

Nach den Ermittlungen der Steuerfahndung ... hatte das niederländische Unternehmen ... BV im Zeitraum von 2002 bis 2006 beim Ankauf von Baumaschinen neben den von deutschen Unternehmen in Rechnung gestellten Beträgen Bargelder in erheblichem Umfang bezahlt, wobei die entsprechenden Rechnungs- und Barbeträge bei der ... BV in einer Datenbank erfasst worden sind.

Aufgrund des von der Steuerfahndung ... übersandten Kontrollmaterials stellte der Fahndungsprüfer im Ermittlungsverfahren gegen B bzw. der Außenprüfung im Rahmen der Außenprüfung bei der Klägerin die folgenden Geschäftsvorfälle für das Streitjahr 2004 fest:

Verkauf LKW Mercedes Benz Dreiachser 2644

Die Klägerin veräußerte mit Rechnung vom 02.12.2004 einen LKW Mercedes Benz Dreiachser 2644 an die Fa. C. Dabei lag die folgende Lieferkette vor:

- Erwerb durch die Klägerin am 15.01.2001 aus der Insolvenzmasse der Fa....für netto 20.962 Euro

- Verkauf Klägerin an Fa. C mit Rechnung vom 02.12.2004: 8.500 Euro brutto

- Verkauf Fa. C mit Re. vom 07.12.2004 an D GmbH: kein Einzelpreis ausgewiesen - 21.700 Euro für insgesamt 4 LKW

- Verkauf D GmbH an Fa. O (Geschäftsinhaberin Z = zweite Ehefrau des C) mit Re. vom 08.12.2004: 27.260 Euro brutto

- Verkauf O an Fa. M mit Re. vom 07.12.2004: 27.840 Euro brutto

- Verkauf M an N GmbH mit Re. vom 08.12.2004: 29.232 Euro brutto

- Verkauf N GmbH an X S.A. (Saudi Arabien) mit Re. vom 08.12.2004: 26.500 Euro (ohne USt)

Verkauf Anhänger Blumhard

- Verkauf Klägerin an Fa. C mit Rechnung vom 02.12.2004: 500 Euro brutto

- Verkauf C an Fa. S mit Re. vom 07.12.2004: 5.220 Euro brutto

- Verkauf S an ... Reki/Lettland mit Re. vom 12.01.2005: 5.500 Euro (ohne USt)

Verkauf Caterpillar Mobilbagger:

- Verkauf Klägerin an Fa. G (VAE) mit Re. vom 17.11.2004: 22.000 Euro ohne USt

Verkauf Caterpillar Radlader Typ 950 Fs:

- Verkauf Klägerin an Fa. G (VAE) mit Re. vom 17.11.2004: 34.000 Euro ohne USt

Bei einer Durchsuchung in den Geschäftsräumen der Klägerin stellte die Steuerfahndung Aufzeichnungen über die o.g. vier Fahrzeuge sicher. Dabei handelte es sich neben den Rechnungen um eine Tabelle, in der die folgenden Angaben enthalten waren (Zahlen jeweils handschriftlich) und die im Büro des Angestellten ... sichergestellt wurde:

18.000

34.000

22.000

8.500

500

65.000

44.000

25.000

2.000

12.000

31

83.000"

Der Fahndungsprüfer und im Anschluss der Außenprüfer vertraten die Auffassung, in der linken Spalte der Tabelle seien die Preisvorstellungen der Klägerin dargestellt (89.000 Euro) und in der rechten Spalte die Beträge, die der Besteuerung zugrunde gelegt werden sollten (65.000 Euro). Danach hätte sich für alle vier Fahrzeuge eine Schwarzgeldzahlung in Höhe von 24.000 Euro ergeben. Die Fa. C sei jedoch nur zu einer Zahlung von 83.000 Euro bereit gewesen. Daher habe sich die Höhe der Schwarzgeldzahlungen auf 18.000 Euro reduziert. Danach sei die Festlegung erfolgt, wie die Summe von 65.000 Euro auf die einzelnen Wirtschaftsgüter verteilt werden solle. Die vorgenommene Aufteilung entspreche genau den Beträgen in den jeweiligen Ausgangsrechnungen der Klägerin.

Die Steuerfahndung stellte zudem Ermittlungen über den Wert der im Jahr 2004 veräußerten Fahrzeuge an. Sie legte die Verkaufsrechnungen über die Verkäufe des LKW und des Anhängers an die Fa. C Herrn ... (Verkaufsleiter Nutzfahrzeuge Mercedes Benz in Oldenburg) und Herrn ... (Verkaufsleiter MAN) vor. Herr ... schätzte den Wert des LKW auf 25.000 Euro und den Wert des Anhängers auf 6.000 Euro und führte aus, er halte den in der Rechnung ausgewiesenen Betrag für zu gering. Herr ... führte aus, er halte den Wert für den LKW für viel zu gering. Bei dem Rechnungswert müsse der LKW einen Motor-Totalschaden haben. Er schätze den Wert auf ca. 20.000 Euro. Den Wert des Anhängers schätzte er auf 5.000 bis 7.000 Euro. Anhand von Aufzeichnungen der Klägerin stellte der Fahndungsprüfer ferner fest, dass für den LKW im Juli bei der DEKRA die Hauptuntersuchung durchgeführt wurde und keine Mängel festgestellt worden sind und das Fahrzeug noch im Dezember 2004 im Einsatz war und 146 Liter Diesel verbraucht hat.

Aufgrund der vorgenannten Feststellungen vertrat der Fahndungsprüfer bzw. der Außenprüfer die Auffassung, die Klägerin habe im Jahr 2004 aus den Verkauf der vier Fahrzeuge einen Betrag von 18.000 Euro schwarz vereinnahmt. Die zusätzlich vereinnahmten und nicht erklärten Betriebseinnahmen seien nicht im Betrieb verwendet worden, daher seien sie als vGA Höhe von 18.000 Euro bei der Gesellschafterin A zu erfassen. Im Rahmen der Umsatzsteuer seien die Umsätze entsprechend um netto 15.517,24 Euro zu erhöhen.

...

Für das Streitjahr 2005 stellte der Fahndungsprüfer folgenden Nutzfahrzeugverkauf fest:

Verkauf Radlader CAT 938 G:

Die Klägerin veräußerte den Radlader CAT 938 G an die Fa. ... BV mit Rechnung vom 01.12.2005 zu einem Rechnungsbetrag 53.000 Euro. Im Anschluss wurde die Maschine mit Rechnung vom 13.12.2005 für 71.000 Euro an die F S.A. (Spanien) weiterveräußert.

Der Verkauf ergab sich aus dem Ermittlungsverfahren der Steuerfahndung ... sowie der niederländischen Finanzverwaltung. Im Rahmen dieser Verfahren wurden tabellarische Aufstellungen sichergestellt, in denen die An- und Verkäufe der niederländischen Firma ...BV erfasst wurden. Die Tabelle enthält u.a. Angaben über die verkaufte Maschine, den Namen des Kunden bzw. Lieferanten, über einen „Rechnungsbetrag" (# 3510 als EG Erwerbskonto) und über einen „Barbetrag" (= Contant).

Hinsichtlich des Verkaufs von der Klägerin sind in der Tabelle u.a. die folgenden Angaben aufgeführt:

Im Zusammenhang mit den Ermittlungen gegen die Fa. ...BV wurde u.a. Herr ..., der ehemalige Geschäftsführer der Fa. ... BV, durch niederländische Finanzbehörden vernommen. Herr ... gab in seiner Vernehmung am ...sinngemäß an, bei Ankäufen aus Deutschland sei üblich gewesen, dass neben dem Rechnungsbetrag weitere Beträge in bar gezahlt worden seien. Dabei sei zunächst ein Betrag vereinbart worden, der dem tatsächlichen Wert der Maschine entsprochen habe und dieser sei dann aufgeteilt worden in den Rechnungsbetrag und einen Barbetrag, der nicht zu Papier gebracht werden sollte.

Weiterhin fand am ...die Vernehmung eines weiteren ehemaligen Geschäftsführers der Fa. ...BV, Herrn ..., durch die niederländische Steuerfahndung statt. Dieser bestätigte die Barzahlungen bei Ankäufen von deutschen Firmen und gab an, die Verhandlungen bei Ankäufen aus Deutschland seien jeweils über die Vertreter durchgeführt worden, z.B. über die Fa...., die der Händler für Caterpillar sei. Er selbst habe jeweils das Bargeld abgeholt und dann dem Lieferanten übergeben. Bei der ...BV seien jedoch auch die Barbeträge ordnungsgemäß buchmäßig erfasst worden.

Ein Mitarbeiter der Fa ... gab im Rahmens seiner Zeugenvernehmung durch die Steuerfahndung an, bei Nachfragen von Kunden, ob ein Kaufpreis gesplittet werden könne, habe er diese an die Händler, wie z.B. die Fa. ...BV verwiesen. Ferner sagte er aus, bei der Vermittlung von Geschäften zwischen der holländischen Firma und deutschen Verkäufern hätten Mitarbeiter der Fa. ... Papiere in Holland abgeholt und zum Kunden gebracht. Dabei habe es sich um verschlossene Umschläge gehandelt, deren Inhalt nicht bekannt gewesen sei. Die Maschine sei erst dann ausgeliefert worden, wenn der Scheck beim Verkäufer vorgelegen hätte.

Aufgrund der o.g. Feststellungen und Ermittlungen vertrat der Außenprüfer die Auffassung, die Klägerin habe aus dem Verkauf des Radladers im Jahr 2005 neben dem in Rechnung gestellten Betrag eine weitere Zahlung in Höhe von 7.000 Euro schwarz erhalten. Der Betrag sei im Rahmen der Körperschaftsteuerfestsetzung wie die Schwarzgeldzahlung im Vorjahr 2004 als vGA zu erfassen (umsatzsteuerlich ergab sich keine Auswirkung, weil eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung vorlag).

...

In der Folgezeit wurde das Strafverfahren gegen den Geschäftsführer der Klägerin, Herrn B nach § 153 a StPO gegen Zahlung einer Geldauflage von ... eingestellt.

Auf der Grundlage der Prüfungsfeststellungen erließ der Beklagte geänderte Körperschaftsteuerbescheide für 2004 und 2005, geänderte Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag für 2004 und 2005 sowie einen geänderten Umsatzsteuerbescheid für 2004. Verfahrensrechtlich stützte er die Änderungen teilweise auf § 173 AO (KSt 2004, Gewerbesteuermessbetrag 2004) und teilweise auf § 164 Abs. 2 AO (USt 2004, KSt 2005, Gewerbesteuermessbetrag 2005).

Die dagegen eingelegten Einsprüche wies der Beklagte mit Einspruchsbescheiden zurück und verwies zur Begründung auf die Feststellungen im Rahmen des Ermittlungsverfahrens bzw. der Außenprüfung.

Hiergegen richtet sich die vorliegende Klage. Im Klageverfahren trägt die Klägerin vor, sie habe neben den in Rechnung gestellten Beträgen keine Schwarzgeldzahlungen erhalten.

Bei den Verkäufen an die Fa. C (Lkw und Anhänger) und der anschließenden Lieferkette mit der Hochpreisung könne allenfalls ein Umsatzsteuerkarussell angenommen werden, um möglichst hohe Vorsteuerbeträge in Ansatz zu bringen, gekoppelt mit falschen Rechnungen, um Betriebsausgaben vorzutäuschen. Dabei sei die Klägerin jedoch nicht beteiligt gewesen. Demgegenüber lege der auf Seiten der verschiedenen Händler betriebene Aufwand weniger die Konstruktion einer Verkäuferkette nahe, um Schwarzgeldeinnahmen bei den letzten Haltern (d.h. bei der Klägerin) zu ermöglichen. Es sei für die Fa. C kein Vorteil erkennbar, wenn der Klägerin Schwarzeinnahmen verschafft würden.

Ferner sei der für den LKW in Rechnung gestellte Preis von 8.500 Euro zutreffend. Der LKW sei bereits drei Jahre alt gewesen und habe einen Getriebe- und Motorschaden gehabt. Reifen und Felgen seien minderwertig gewesen. Aus der von der Steuerfahndung sichergestellten Tabelle, in der u.a. der LKW-Verkauf erfasst worden sei, könne ebenfalls kein Schluss auf eine Schwarzgeldzahlung gezogen werden. Vielmehr habe Herr B seine Preisvorstellungen in die erste Spalte eingetragen und in die zweite Spalte, die Preise, die die Käufer hätten zahlen wollen. Letztendlich habe man sich im Rahmen von Vertragsverhandlungen auf einen Bruttopreis von 9.000 Euro für LKW und Anhänger geeinigt. Es müsse auch berücksichtigt werden, dass der LKW im Jahr 2001 für 20.962 Euro angeschafft worden sei und nach drei Jahren intensiver Nutzung sicher keine Wertsteigerung auf 25.000 Euro gehabt habe.

Hinsichtlich der weiteren im Jahr 2004 veräußerten Fahrzeuge, Radlader und Mobilbagger, bestehe ferner kein Zusammenhang mit der Fa. C und deren Geschäftsgebaren. Auch hinsichtlich dieser Fahrzeuge habe Herr B nur seine Preisvorstellungen in die Tabelle eingetragen, so dass sich hieraus in keinem Fall Schwarzgeldzahlungen ergeben könnten.

Bei dem Verkauf des Radladers im Jahr 2005 habe die Klägerin ebenfalls kein Schwarzgeld erhalten. Entsprechende Beweise habe der Beklagte nicht vorlegen können, weder die Zeugenaussagen der Holländer noch die aufgefundene Buchführungstabelle würden den Nachweis über eine Schwarzgeldzahlung von 7.000 Euro erbringen. Die Verkäufe an die Fa. ...BV seien über die Fa. ... abgewickelt worden. Die Klägerin habe jeweils von dem Mitarbeiter der Fa. ... einen Scheck erhalten, den sie dann eingelöst habe.

Die Klägerin hat schriftlich sinngemäß beantragt,

den Umsatzsteuerbescheid für 2004 vom ... in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom ... mit der Maßgabe zu ändern, dass die steuerpflichtigen Umsätze (16%) um 15.517 Euro gemindert werden,

den Körperschaftsteuerbescheid für 2004 vom ... sowie den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2004 jeweils in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom ... mit der Maßgabe zu ändern, dass die verdeckten Gewinnausschüttungen um 18.000 Euro gemindert werden und

den Körperschaftsteuerbescheid für 2005 vom ... sowie den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2005 jeweils in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom ... mit der Maßgabe zu ändern, dass die verdeckten Gewinnausschüttungen um 7.000 Euro gemindert werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er verweist zur Begründung auf die Einspruchsbescheide.

Entscheidungsgründe

61

Aus den Gründen

Die Klage ist nicht begründet.

1. Die angefochtenen Bescheide über Umsatzsteuer, Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag 2004 jeweils vom ... sowie die Bescheide über Körperschaftssteuer und den Gewerbesteuermessbetrag 2005 jeweils vom ... und jeweils in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom ... sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten. Insbesondere hat der Beklagte zu Recht Schwarzgeldzahlungen in Höhe von 18.000 Euro (2004) bzw. 7.000 Euro (2005) bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer 2004 sowie die Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag 2004 und 2005 berücksichtigt.

a) Zur Überzeugung des Senates steht fest, dass die Klägerin in den Jahren 2004 und 2005 weitere Betriebseinnahmen bzw. steuerpflichtige (Bar-)Umsätze erzielt hat, die sie nicht in der Buchführung erfasst hat. Die vorliegende Buchführung kann mithin nicht der Besteuerung gem. § 158 AO zugrunde gelegt werden. Aus der Tatsache, dass die Klägerin in nicht nur geringem Umfang Kasseneinnahmen nicht vollständig aufgezeichnet hat, folgt ein wesentlicher Mangel der Buchführung, denn eine ordnungsgemäße Buchführung setzt nach § 146 Abs. 1 AO voraus, dass sämtliche Geschäftsvorfälle laufend, vollständig und richtig verbucht werden (vgl. BFH-Urteil vom 02.02.11982 VIII R 65/80, BStBl. II 1982, 409 und vom 20.06.1985 IV R 41/82, BFH/NV 1985, 12). Der Beklagte war mithin zu einer (Teil-) Schätzung nach § 162 Abs. 1 AO berechtigt und konnte weitere Beträge als Betriebseinnahmen bzw. steuerpflichtige Umsätze zu erfassen.

(1) Der erkennende Senat ist überzeugt, dass die Klägerin im Streitjahr 2004 Schwarzgeldzahlungen in Höhe von mind. 18.000 Euro nicht als Betriebseinnahmen erfasst hat.

Die Klägerin hat im vorliegenden Verfahren zwar bestritten, derartige Beträge erhalten zu haben, die Zahlungen ergeben sich bei der erforderlichen Gesamtwürdigung des Sachverhaltes jedoch aus den nachfolgend dargestellten Indizien.

(a) Zunächst lässt sich anhand der Ermittlungen der Steuerfahndung nachvollziehen, dass die von der Klägerin verkauften Fahrzeuge (LKW und Anhänger) nur wenige Tage nach dem Verkauf für einen deutlich höheren Preis weiterveräußert worden sind. So ist bei dem LKW eine Preissteigerung von brutto 8.500 auf 26.500 Euro (Preissteigerung von 261 %) und bei dem Anhänger in Höhe von brutto 500 Euro auf 5.500 Euro (1.176 %) innerhalb von wenigen Tagen eingetreten. Die Ermittlungen der Steuerfahndung (Internetrecherche und Angaben der Verkaufsleiter Nutzfahrzeuge) über den tatsächlichen Wert der Fahrzeuge entsprechen ferner den Preisen, die bei der Weiterveräußerung von der Fa. C erzielt worden sind. Demgegenüber hat die Klägerin nicht nachvollziehbar dargelegt, dass der niedrige Rechnungspreis dem Marktwert des LKW bzw. des Anhängers entsprochen hat. Hinsichtlich des Anhängers hat die Klägerin keine Ausführungen gemacht. Sofern sie in Bezug auf den LKW ausführt, der Betrag von 8.500 Euro entspreche dem Marktwert, da das Fahrzeug mangelhaft gewesen sei, folgt der Senat dem nicht. Dem Vortrag der Klägerin - der im Übrigen weder durch substantiierte Angaben noch durch Vorlage von Unterlagen nachgewiesen ist - stehen zunächst die Feststellungen der Steuerfahndung entgegen. Denn der LKW hat die Hauptuntersuchung im Jahr 2004 ohne Mängel bestanden und war noch im Dezember, d.h. kurz vor der Veräußerung im Einsatz. Weiterhin sind in der Rechnung an die Fa. C keine Mängel aufgeführt. Dies wäre jedoch bei den erheblichen Mängeln, die zu dem in Rechnung gestellten geringen Marktwert geführt hätten, im Eigeninteresse der Klägerin gewesen, um sich vor möglichen Gewährleistungsansprüchen zu schützen.

Der Senat folgt ferner nicht dem Einwand der Klägerin, der LKW sei von ihr im Januar 2001 für 20.962 Euro erworben worden, so dass nach einer Nutzung von drei Jahren keine Wertsteigerung eingetreten sein könne. Es ist nicht ersichtlich, dass die Klägerin im Jahr 2001 den tatsächlichen Markpreis gezahlt hat, denn sie hat das Fahrzeug aus der Insolvenzmasse der Fa. ... erworben.

Auch in Bezug auf den Mobilbagger und den Radlader wurden vergleichbare Modelle im Internet für deutlich höhere Preise angeboten und die Klägerin konnte wertmindernde Mängel nicht nachweisen. Vielmehr waren auch diese Fahrzeuge nach den Feststellungen der Steuerfahndung noch kurz vor dem Verkauf bei der Klägerin im Einsatz.

(b) Im Zusammenhang mit dem im Strafverfahren festgestellten und von den dortigen Angeklagten C und D eingeräumten System der Schwarzgeldzahlungen stellen die oben dargelegten Preissteigerungen ein gewichtiges Indiz dar. Aus den geständigen Einlassungen der Angeklagten C und D im Strafverfahren ergibt sich ein in großem Umfang durchgeführtes System, in dem sogenannte letzte Halter wie die Klägerin der Fa. C nur einen Teil des tatsächlich vereinnahmten Kaufpreises offiziell in Rechnung stellen und ein weiterer Teil schwarz bezahlt wird. Bei einem Weiterverkauf von C an einen Großhändler oder anderen Abnehmer wird ein sogenannter Hochpreiser dazwischen geschaltet, der nur dazu dient, dem Großhändler eine ordnungsgemäße Rechnung über den tatsächlichen Wert des Fahrzeuges erstellen zu können. Als Hochpreiser fungierte dabei u.a. Herr D als Verantwortlicher der Firma D, der im Rahmen des gegen ihn geführten Verfahrens eingeräumt hat, dass er zu keinem Zeitpunkt über die von ihm lt. Rechnung an- und weiterverkauften Fahrzeuge tatsächlich Verfügungsmacht hatte, sondern nur Scheinrechnungen erstellt hat.

Auf diese Feststellungen in den Strafurteilen gegen die Angeklagten C und D kann nach der Rechtsprechung des BFH auch im vorliegenden Verfahren Bezug genommen werden (vgl. z.B. Beschluss des BFH vom 30.07.2009 VIII B 214/07, BFH/NV 2009, 1824).

Im Streitfall ergeben sich mithin neben der Preisentwicklung der veräußerten Fahrzeuge auch aus den Beteiligten der jeweiligen Lieferkette gewichtige Anhaltspunkte für die Annahme von Schwarzgeldzahlungen, denn die Klägerin hat Anhänger und LKW zunächst zu einem geringen Preis an die Fa. C veräußert und der LKW hat erst nach Einschalten des „Hochpreisers" D die deutliche Preissteigerung erfahren.

Der Senat ist zudem überzeugt, dass auch bei der Veräußerung des Mobilbaggers und des Radladers nach dem beschriebenen System Schwarzgeldzahlungen vorgenommen worden sind. Zwar sind die Fahrzeuge lt. Rechnung nicht an die Fa. C, sondern an die Fa. G in den VAE verkauft worden, das Gericht geht jedoch zumindest von einer Beteiligung oder Vermittlung durch C aus. Diese Auffassung wird gestützt durch die Aussage des Zeugen ... in der mündlichen Verhandlung, der überzeugend und ohne Zögern auf die Frage des Vorsitzenden, ob ihm die G etwas sage, ausführt hat, dies sei eine Firma im „Dunstkreis" des C. Dabei geht der erkennende Senat davon aus, dass der Zeuge ... entsprechende Kenntnisse über die Geschäftskontakte oder Firmen des C hat, denn er war als Steuerfahndungsbeamter der Steuerfahndung ... in wesentlichem Umfang an den Ermittlungen gegen C beteiligt. Ferner konnte er seine Aussage in der Weise konkretisieren, dass er die Fa. G zutreffend den VAE zugeordnet hat und ausgeführt hat, Fahrzeuge, die - wie Mobilbagger und Radlader - über wenig Technik, aber viel Mechanik verfügten, seien in dem System der Schwarzgeldzahlungen in den Orient veräußert worden.

(c) Eine weiteres gewichtiges Indiz sowohl für die Einbeziehung der Verkäufe des Radladers sowie des Mobilbaggers in das System der Schwarzgeldzahlungen als auch für das Vorliegen von Schwarzgeldzahlungen bei allen vier Fahrzeugen in 2004 ist die im Büro des Zeugen ... von der Steuerfahndung aufgefundene Tabelle. Der Senat hält die Schlussfolgerungen der Steuerfahndung für zutreffend, dass in der Tabelle - auch - die Schwarzgeldeinnahmen aufgezeichnet sind. Für einen Verkauf aller vier Fahrzeuge an die Fa. C bzw. jedenfalls für einen Verkauf unter Einbeziehung des Herrn C (ggfl. als Vermittler) spricht bereits die Erfassung aller Fahrzeuge zusammen in einer Tabelle. Die Klägerin konnte in diesem Zusammenhang nicht plausibel darlegen, warum die Fahrzeuge gemeinsam erfasst worden sind, obwohl die Tabelle nach dem eigenen Vortrag der Klägerin von ihrem Geschäftsführer B erstellt worden ist, so dass dieser hier erläuternden Angaben hätte machen können. Die Einlassung der Klägerin im Ermittlungsverfahren, der Radlader und der Mobilbagger seien unter Vermittlung der Fa. ... veräußert worden, hat sie nicht nachgewiesen oder anhand geeigneter Unterlagen glaubhaft gemacht.

Ferner weisen insbesondere die in der Tabelle und unterhalb der Tabelle dargestellten Zahlen auf die Schwarzgeldzahlung hin. Hinsichtlich der verschiedenen Zahlenkolonnen lassen sich die Beträge, die als Summe den Betrag von 65.000 Euro ausweisen, eindeutig den für die vier Fahrzeuge in Rechnung gestellten Beträgen zuordnen. Demgegenüber könnte es sich - entsprechend der Ausführungen der Klägerin bei den Zahlen in der ersten Spalte der Tabelle (Summe 89.000) um die Preisvorstellungen der Klägerin handeln und die in der zweiten Spalte dargestellten Zahlen könnten möglicherweise die - nur ungefähren Netto-Beträge - ausweisen. Die unterhalb der Tabelle dargestellten Zahlen mit der Summe von 83.000 (44.000, 25.000, 2000, 12.000) sowie der Einzelbetrag von 18.000, der die Differenz zwischen 65.000 und 83.000 ausweist, entsprechen jedoch weder den Rechnungsbeträgen, noch hat die Klägerin erläutert, welche Vorstellungen oder welcher Sachverhalt diesen Beträgen zugrunde liegt. Der Senat ist überzeugt, dass die Zahlenreihen nur dann einen Sinn ergeben, wenn die tatsächlich mit der Fa. C vereinbarten Kaufpreise aufgelistet wurden, die noch in einen Rechnungsbetrag und einen Schwarzbetrag aufgeteilt werden mussten. Folgerichtig sind die Rechnungsbeträge in der Tabelle einzeln erfasst, während der Schwarzbetrag, der in keiner Rechnung ausgewiesen wird und daher nicht auf einzelne Fahrzeuge aufgeteilt werden musste, nur in Höhe der Gesamtsumme (18.000) dargestellt ist.

Demgegenüber überzeugt der Vortrag der Klägerin, der Geschäftsführer habe lediglich seine Preisvorstellungen und die tatsächlich erzielten Erlöse tabellarisch gegenübergestellt, nicht. Die Klägerin hat in diesem Zusammenhang nicht schlüssig vortragen, warum sie bei den tatsächlichen Verkäufen in erheblichem Umfang von ihren Vorstellungen abgewichen ist und „Abschläge" in einem Umfang von 25 % (für den Radlader) bis zu 75 % (für den Anhänger) gegenüber ihren Preisvorstellungen in Kauf genommen hat. So liegen z.B. keine Anhaltspunkte dafür vor, dass die Klägerin noch andere Angebote eingeholt hätte oder dass auch andere Geschäftspartner vergleichbare Preise gezahlt hätten. Ferner ergibt sich wie bereits dargestellt aus dem Vortrag der Klägerin nicht, warum unterhalb der Tabelle die Zahlen mit der Summe von 83.000 aufgeführt sind. Auch die Vernehmung des Zeugen ... führt nicht zu einem anderen Ergebnis.

Der Zeuge hat zwar in der mündlichen Verhandlung eingeräumt, er sei möglich, dass die Tabelle bei ihm im Büro gefunden worden sei, er konnte jedoch keine Angaben zu den vorgefundenen Zahlen machen.

(2) Die nicht erklärten Umsätze im Jahr 2004 führen zu einer Erhöhung der Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer (16 %ige Umsätze). Hinsichtlich der Höhe der hinzugeschätzten Umsätze von netto 15.517 Euro bestehen keine Bedenken. Der Beklagte hat insoweit lediglich die Umsätze aus den konkreten Geschäftsvorfällen hinzugeschätzt und trotz nicht ordnungsgemäßer Buchführung von einem Sicherheitszuschlag abgesehen.

(3) Im Rahmen der Körperschaftsteuerfestsetzung hat der Beklagte ebenfalls zu Recht die nicht erklärten Schwarzgeldzahlungen in Höhe von 18.000 Euro bei der Ermittlung des Unterschiedsbetrages nach § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG, § 8 Abs. 1 KStG berücksichtigt.

Insoweit liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung an Herrn B als eine der alleinigen Gesellschafterin A nahestehende Person (Ehemann) vor.

Unter einer verdeckten Gewinnausschüttung versteht der Bundesfinanzhof in ständiger Rechtsprechung eine Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrages nach § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG auswirkt und die in keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung steht. Diese Voraussetzungen sind auch dann gegeben, wenn - wie im Streitfall - die Buchführung materiell unrichtig ist, weil nicht sämtliche Einnahmen erfasst sind und eine Verwendung der Schwarzeinnahmen für betriebliche Zwecke anhand der Buchführung nicht festgestellt werden konnte. Insoweit wäre es Sache der Klägerin gewesen, darzulegen, in welcher Weise sie die Einnahmen betrieblich verwandt hat. Unter Anwendung der Rechtsprechung des BFH hat das Finanzamt daher nach den Grundsätzen des geminderten Beweismaßes zu Recht eine vGA angenommen (vgl. Beschluss des BFH vom 02.06.2006 I B 41/05, BFH/NV 2006, 947 m.w.N.).

Im Übrigen hatte der Beklagte auch dann die Körperschaftsteuer in zutreffender Höhe festgesetzt, wenn die Schwarzgeldeinnahmen nicht als verdeckte Gewinnausschüttungen zu qualifizieren gewesen wären. Denn in diesem Fall lägen den Gewinn erhöhende Betriebseinnahmen vor, denen jedoch selbst bei betrieblicher Verwendung keine abzugsfähigen Betriebsausgaben in gleicher Höhe entgegenstehen würden, da mangels entsprechender Angaben über die Verwendung der Gelder insoweit ein Abzugsverbot eingreifen würde (vgl. BFH vom 02.06.2006 I B 41/05, a.a.O.).

(4) Der Beklagte hat ferner zutreffend auch die Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag für 2004 und 2005 aufgrund der vorliegenden Schwarzgeldzahlungen geändert. Die Gewerbesteuer knüpft gem. § 7 GewStG an den Gewinn aus Gewerbebetrieb an, worunter nicht der Steuerbilanzgewinn, sondern der Gewinn nach § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG zu verstehen ist, so dass sich die verdeckten Gewinnausschüttungen auch auf den Gewerbeertrag auswirken (vgl. z.B. Gosch in Dietmar Gosch, Kommentar zum KStG, § 8 Rz. 396).

(5) Die Klägerin hat weiterhin im Streitjahr 2005 Schwarzgeldzahlungen in Höhe von mind. 7.000 Euro nicht als Betriebseinnahmen erfasst hat.

Der erkennende Senat ist überzeugt, dass die Klägerin aus dem Verkauf des Radladers CAT 938 G an die Firma ... BV mit Rechnung vom 01.12.2005 neben dem in Rechnung gestellten Betrag von 53.000 Euro einen weiteren Betrag von 7.000 Euro in bar erhalten hat.

Dies ergibt sich aus den bei der ... BV sichergestellten Aufzeichnungen, die der Beklagten als Kontrollmaterial übersandt worden sind. Aus den Unterlagen ist erkennbar, dass die ... BV tatsächlich bei einer Vielzahl von Geschäften neben dem offiziellen Rechnungsbetrag einen weiteren Betrag in bar gezahlt und die entsprechenden Geschäfte in einer Datenbank erfasst hat. Da die niederländische Finanzverwaltung nach einer Spontanauskunft an das Bundeszentralamt für Steuern die Schwarzgeldzahlungen als Einkaufskosten, mithin als Betriebsausgaben anerkannt hat, bestand seitens des niederländischen Käufers kein Grund, die Beträge unzutreffend zu erfassen oder zu verschleiern. Der Senat geht daher davon aus, dass die in den sichergestellten Tabellen aufgeführten Angaben den tatsächlichen Sachverhalt wiedergeben. Dies entspricht weiterhin den Erkenntnissen der niederländischen Finanzverwaltung, die diese bei der Vernehmung der Geschäftsführer der ... BV erlangt hat, denn beide Geschäftsführer haben bestätigt, dass bei Ankäufen aus Deutschland grundsätzlich Teilbeträge in bar gezahlt werden mussten, da andernfalls das Geschäft nicht zustande gekommen wäre.

Die sichergestellten Aufzeichnungen weisen auch den Geschäftskontakt der...BV mit der Klägerin aus. Der Verkauf des Radladers mit Rechnung vom 01.12.2005 ist tabellarisch erfasst und nennt ausdrücklich den in Rechnung gestellten Betrag von 53.000 Euro, den Barbetrag von 7.000 Euro sowie den daraus folgenden Kaufpreis von 60.000 Euro. Der Senat hat insoweit keine Zweifel, dass die ... BV den Betrag auch tatsächlich in Höhe von insgesamt 60.000 Euro gezahlt hat.

Konkrete Anhaltspunkte, dass der gezahlte Barbetrag nicht an die Klägerin, sondern einen Vermittler, z.B. der Fa. ..., geflossen ist, liegen nicht vor. Hier hat der Zeuge ... in der mündlichen Verhandlung für den Senat nachvollziehbar erläutert, dass die Vorteile der Schwarzgeschäfte für Mitarbeiter der Fa. ... in anderer Weise erlangt worden sind. So hat er ausgeführt, die Provision für den Verkauf von Neufahrzeugen mindere sich, wenn ... zugleich ein Alt-Fahrzeug in Zahlung nehme. Die Provision werde dann nur auf den Differenzbetrag berechnet. Daher sei es im Interesse der Verkäufer, die Alt-Fahrzeuge an andere Aufkäufer, wie z.B. die Fa. ...BV zu vermitteln, um die Provision für den Verkauf eines neuen Fahrzeugs in voller Höhe zu erhalten. Gegen einen Zufluss des Barbetrages an einen Vermittler sprechen auch die Erkenntnisse der Steuerfahndung ..., nach denen der Vertreter der Fa. ... bei Geschäften zwischen einem deutschen Unternehmen und der Fa. ... BV jeweils nur einen verschlossene Umschläge übergeben hat.

(6) Die vorliegende Schwarzgeldzahlung war mithin wie im Vorjahr (vgl. insoweit die Ausführungen in den Entscheidungsgründen unter Ziffer 1, a, (3) und (4)) als verdeckte Gewinnausschüttung im Körperschaftsteuerbescheid 2005 bei der Ermittlung des Unterschiedsbetrages nach § 4 abs. 1 Satz 1 EStG bzw. im Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2005 nach § 7 GewStG bei der Ermittlung des Gewerbeertrages zu berücksichtigen.

2. Der Beklagte war verfahrensrechtlich berechtigt, die Steuerbescheide zu ändern. Für den Umsatzsteuerbescheid 2004 sowie den Körperschaftsteuerbescheid 2005 und den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2005 folgt dies aus § 164 Abs. 2 AO, da die ursprünglichen Bescheide unter dem Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 Abs. 1 AO ergangen waren.

Für den Körperschaftsteuerbescheid und den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2004 folgt die Änderungsbefugnis aus § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO. Danach sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, wenn Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen. Wie oben in den Entscheidungsgründen ausgeführt, steht zur Überzeugung des erkennenden Senates fest, dass die Klägerin aus der Veräußerung der vier Fahrzeuge im Jahr 2004 eine weiteren nicht in Rechnung gestellten Betrag von insgesamt 18.000 Euro vereinnahmt hat. Die vorliegenden Indizien lassen den sicheren Schluss auf die steuererhöhende Tatsache (Schwarzeinnahmen) zu, so dass die Voraussetzungen der Berichtigungsvorschrift des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO gegeben sind.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.