FG Düsseldorf: Betriebsfondsmittel aus EU-Fördermitteln Entgelt von dritter Seite i. S. d. § 10 Abs. 1 S. 3 UStG

FG Düsseldorf, Urteil vom 25.11.2016 – 1 K 2068/13 U

ECLI:DE:FGD:2016:1125.1K2068.13U.00

Volltext: BB-Online BBL2017-598-3

→Das FG hat die Revision zugelassen.

Leitsätze der Redaktion

Soweit im Rahmen von operationellen Programmen Aktionen gefördert werden, die der Erzeugerorganisation unmittelbar selbst zugutekommen (z. B. Investitionen in bauliche Anlagen der Erzeugerorganisation zur Lagerung, Aufbereitung, Verpackung und Logistik), handelt es sich bei den darauf entfallenden EU-Fördermitteln um echte Zuschüsse, da sie der allgemeinen Förderung der Erzeugerorganisation dienen, und soweit die Betriebsfondsmittel aus Beiträgen aller in der Erzeugerorganisation zusammengeschlossenen Erzeuger stammen, um nicht steuerbare Mitgliedsbeiträge; in diesen Fällen wird dem einzelnen Erzeuger kein wirtschaftlicher Vorteil zugewendet, aufgrund dessen er als Empfänger einer Lieferung oder Dienstleistung angesehen werden kann.

Anders ist es hingegen bei Investitionen in Einzelbetrieben von Mitgliedern, in deren Rahmen die Erzeugerorganisation bestimmte Gegenstände zu einem subventionierten Preis an einzelne Erzeuger liefert. In diesen Fällen überlagert die unmittelbare Begünstigung der jeweiligen Erzeuger, die für die entsprechenden Gegenstände nur die Hälfte der tatsächlichen Anschaffungskosten aufwenden mussten, eine lediglich mittelbare Begünstigung der Erzeugerorganisation selbst. Da primär der einzelne Erzeuger und lediglich mittelbar die Erzeugerorganisation gefördert wird, liegt auch keine bloß technische Anknüpfung der Fördermaßnahmen an die streitigen Lieferungen vor. Die Zahlungen aus dem Betriebsfonds stellen deshalb in voller Höhe – d. h. unabhängig davon, ob sie aus EU-Mitteln oder aus Finanzbeiträgen der Erzeuger stammen – Entgelt von dritter Seite für Lieferungen an einzelne Erzeuger dar.

Sachverhalt

Die Klägerin ist durch Verschmelzung Rechtnachfolgerin der M-Genossenschaft. M gehörten eine Vielzahl von Genossenschaftsmitglieder an. M war in den Streitjahren als Großhändler für Obst, Gemüse und Kartoffeln tätig, indem sie die von ihren Mitgliedern produzierten und an sie gelieferten Produkte weiter vermarktete.

M ist eine anerkannte Erzeugerorganisation im Sinne der Verordnung (EG) Nr. 2200/96 des Rates vom 28.10.1996 über die gemeinsame Marktorganisation für Obst und Gemüse – EGV 2200/96 -. Nach Art. 15 EGV 2200/96 können derartige Erzeugerorganisationen einen sog. Betriebsfonds einrichten und dafür eine finanzielle Beihilfe der EU erhalten. Der Fonds speist sich je zur Hälfte aus Beiträgen der in der Erzeugerorganisation zusammengeschlossenen Erzeuger und der finanziellen Beihilfe der EU. Die Beiträge der Erzeuger wurden in den Streitjahren in der Weise erbracht, dass alle Mitglieder der M einen festen Prozentsatz ihrer Umsatzerlöse in den Betriebsfonds einzahlten, indem M bei jeder Anlieferung einen Betriebsfondsbeitrag von 3 % des Umsatzerlöses einbehielt. Mit den Mitteln des Betriebsfonds können sog. operationelle Programme, die den zuständigen innerstaatlichen Behörden vorgelegt und von diesen genehmigt werden müssen, finanziert werden (Art. 15 Abs. 2 Buchst. b, Art. 16 Abs. 1 EGV 2200/96).

Nach Art. 15 Abs. 4 Buchst. a EGV 2200/96 müssen operationelle Programme neben mehreren der in Art. 11 Abs. 1 Buchst. b EGV 2200/96 genannten Ziele (Sicherstellung einer planvollen und insbesondere in quantitativer und qualitativer Hinsicht nachfragegerechten Erzeugung; stärkere Bündelung des Angebots und Förderung der Vermarktung der Erzeugung ihrer Mitglieder; Drosselung der Produktionskosten und Regulierung der Erzeugerpreise; Förderung umweltgerechter Wirtschaftsweisen, Anbautechniken und Abfallverwertungstechniken, insbesondere zum Schutz der Gewässer, des Bodens und der Landschaft sowie zur Erhaltung und/oder Förderung der Artenvielfalt) weitere Ziele verfolgen, zu denen insbesondere folgendes gehört: die Verbesserung der Qualität der Erzeugnisse, die Förderung ihrer Vermarktung, ein verbraucherbezogenes Produktmarketing, die Schaffung von Ökoproduktlinien, die Förderung der integrierten Produktion oder anderer Methoden der umweltfreundlichen Produktion, die Verringerung der Rücknahmen. Nach Art. 15 Abs. 4 Buchst. b EGV 2200/96 müssen operationelle Programme Maßnahmen zur Förderung des Einsatzes umweltfreundlicher Techniken durch die angeschlossenen Erzeuger sowohl bei den Anbauverfahren als auch bei der Handhabung von bereits verwendeten Materialien umfassen. Inhalt von operationellen Programmen können u. a. auch Investitionen in Einzelbetrieben von Mitgliedern der Erzeugerorganisation sein (vgl. Art. 8 Abs. 2 Buchst. o EGV 609/2001 und Anhang 1 Ziffer 17 EGV 1433/2003).

In diesem Rahmen schloss M mit verschiedenen Erzeugern sog. Anschaffungs- und Nutzungsverträge (vgl. z. B. Anschaffungs- und Nutzungsverträge der M mit … vom 05.02.2002, mit … vom 16.06.2003 und mit … GbR vom 31.12.2003 in BP-Handakte des Finanzamts für Groß- und Konzernbetriebsprüfung Bd. VIII, Bl. 14 ff.). M und der jeweilige Erzeuger vereinbarten darin den gemeinsamen Erwerb des Vertragsgegenstandes (z. B. Erdbeertunnel, Erntemaschine, Sortier- und Waschstraße, Bioanlage, Kistenfüller; vgl. Anlage 1 zum Betriebsprüfungsbericht vom 02.11.2012), wobei beide Vertragspartner zu gleichen Teilen Miteigentümer des Vertragsgegenstandes werden sollten. Nach dem Inhalt des Vertrages sind grundsätzlich beide Miteigentümer nutzungsberechtigt, wobei M sein Nutzungsrecht auf andere Mitglieder übertragen kann. Gleichzeitig erklärt der Erzeuger sich bereit, den Vertragsgegenstand in seinem Betrieb aufzustellen, dort in Betrieb zu nehmen und zu nutzen. Dabei darf der Vertragsgegenstand nur für Produkte eingesetzt werden, die über M vermarktet werden. Der Erzeuger verpflichtet sich, für die Dauer der Zweckbindungsfrist – mindestens jedoch für einen Zeitraum von 10 Jahren ab Vertragsbeginn – seine Produkte M anzudienen. Dabei beläuft sich die Zweckbindungsfrist auf 5 Jahre für bewegliche Wirtschaftsgüter und Dauerkulturen und auf 12 Jahre für unbewegliche Wirtschaftsgüter. Nach Ablauf der Zweckbindungsfrist überträgt M ihren Miteigentumsanteil an dem Vertragsgegenstand unentgeltlich auf den Erzeuger.

Die Bestellung des Vertragsgegenstandes erfolgte durch M; ihr gegenüber rechnete der Lieferant des Vertragsgegenstandes ab. M machte den vollen Vorsteuerabzug aus dieser Rechnung geltend und stellte dem Erzeuger 50 % ihrer Nettoanschaffungskosten zuzüglich Umsatzsteuer in Rechnung. Die restlichen 50 % der Anschaffungskosten wurden durch den Betriebsfonds finanziert, der wiederum je zur Hälfte aus den umsatzabhängigen Beiträgen sämtlicher Erzeuger und der Beihilfe der EU gespeist wurde. M unterwarf (nur) die den jeweiligen Erzeugern in Rechnung gestellten Beträge der Umsatzsteuer.

Mit Verfügung vom 14.11.2007 ordnete das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung eine Außenprüfung bei der M an, die die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2004 umfassen und am 10.12.2007 beginnen sollte. Daraufhin beantragte die Klägerin als Rechtnachfolgerin der M eine Verschiebung des Prüfungsbeginns auf einen noch abzustimmenden Termin im Spätsommer/Herbst 2008. Diesem Antrag entsprach das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung. Der Prüfungsbeginn wurde in der Folgezeit einvernehmlich auf den 24.11.2008 festgelegt. Im Anschluss an die Betriebsprüfung vertraten die Prüfer die Auffassung, bei dem Zuschuss der EU handele es sich um einen nicht steuerbaren echten Zuschuss an den Betriebsfonds. Hinsichtlich der Ausgangsumsätze an die jeweiligen Erzeuger sei davon auszugehen, dass diesen von vornherein die Verfügungsmacht an dem gesamten Vertragsgegenstand – und nicht nur hinsichtlich des hälftigen Anteils - verschafft worden sei. Denn die Lieferung und Inbetriebnahme des Vertragsgegenstandes erfolge unmittelbar an bzw. durch den Erzeuger. Da es sich bei den Erzeugern um Genossenschaftsmitglieder der M handele, bestimme sich die Bemessungsgrundlage für diese Lieferung nach § 10 Abs. 5 Nr. 1 i. V. m. Abs. 4 UStG (Mindestbemessungsgrundlage) nach den Nettoanschaffungskosten der M. Die steuerpflichtigen Umsätze seien daher insoweit um 50 % auf    € (2002) und    € (2003) zu erhöhen (vgl. Tz. 2.2.1 und Anlage 1 zum Betriebsprüfungsbericht vom 02.11.2012).

Der Beklagte erließ am 01.02.2013 den Prüfungsfeststellungen entsprechende Umsatzsteuerbescheide 2002 und 2003.

Mit der hiergegen nach erfolglosem Einspruch erhobenen Klage wendet die Klägerin sich gegen den Ansatz der Mindestbemessungsgrundlage und macht geltend:

Die öffentliche Förderung mit EU-Fördermitteln nach der EGV 2200/96 verfolge den Zweck, die Vermarktungsposition der Erzeugerorganisation zu stärken, so dass im Rahmen der genehmigten operationellen Programme nur solche Maßnahmen förderfähig seien, die unmittelbar oder mittelbar diesem Förderzweck zu dienen geeignet seien. Da M ein eigenes förderungswürdiges Interesse (z.B. Sicherstellung von ausreichender Warenversorgung und Produktqualität) an den in den Betrieben der Erzeuger durchgeführten Maßnahmen habe, würden die entsprechenden Investitionsgüter gegen ein um die Höhe des der M gewährten EU-Zuschusses gemindertes Entgelt weitergeliefert. Da es sich um einen echten Zuschuss handele, sei dieser zu Recht nicht der Umsatzsteuer unterworfen worden.

Die nationalen Regelungen der Mindestbemessungsgrundlage dienten entsprechend dem Regelungszweck von Art. 80 MwStSystRL allein der Missbrauchsverhinderung. Im Streitfall liege jedoch offensichtlich kein Missbrauchsfall vor, wenn die Klägerin die maßgeblich in ihrem Interesse als Erzeugerorganisation angeschafften Investitionsgüter zu einem um die erhaltenen EU-Zuschüsse reduzierten Entgelt weiter liefere. Bei zweckentsprechender Verwendung der vereinnahmten EU-Zuschüsse stelle die Weiterlieferung zu dem reduzierten Entgelt keine missbräuchliche Manipulation der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage zugunsten der Erzeuger dar, da die EU-Zuschüsse der M zugute kämen. Die Anwendung der Mindestbemessungsgrundlage sei nur insoweit durch EU-Recht gedeckt ist, als sie der Verhütung von Steuerhinterziehung oder –umgehung diene. Sie finde zudem auch dann keine Anwendung, wenn die Verbilligung einer Lieferung - wie im Streitfall - vorwiegend aus eigenen unternehmerischen Gründen geschehe und durch eigene betriebliche Erfordernisse bedingt sei. Der Beklagte lasse den Zweck der Mindestbemessungsgrundlage völlig außer Acht und verkenne, dass hierdurch ein Wertungswiderspruch zwischen den unionsrechtlichen Förderregelungen und dem nationalen Umsatzsteuerrecht herbeigeführt werde. Was die Förderrichtlinien vorschrieben, könne im nationalen Umsatzsteuerrecht nicht als Missbrauchsfall angesehen werden.

Zudem reiche die Mitgliedschaft in einer Genossenschaft von über … Genossen nicht aus, um ein ausreichendes Näheverhältnis im Sinne von § 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG annehmen zu können. Ferner sei zu berücksichtigen, dass Grundlage der geförderten Maßnahmen und auch der Entgeltbemessung allein das von M im eigenen Interesse als Erzeugerorganisation aufgestellte und nach der gemeinsamen Marktorganisation für Obst und Gemüse förderwürdige operationelle Programm und nicht etwa ein bestehendes Näheverhältnis zu einzelnen Erzeugern sei.

Eine Anwendung der Regelungen über die Mindestbemessungsgrundlage scheide zudem auch deshalb aus, weil die jeweiligen EU-Zuschüsse bei der Ermittlung der maßgeblichen Selbstkosten der M nicht angesetzt werden dürften. Als maßgebliche Einstandspreise seien deshalb entsprechend der handelsrechtlichen Ermittlung der Anschaffungskosten auch nur die um die EU-Zuschüsse reduzierten tatsächlichen von der Klägerin aufgewendeten Anschaffungskosten heranzuziehen. Der EuGH habe bereits mit Urteil vom 15.07.2004 C-144/02 entschieden, dass gewährte Beihilfen nicht in die Umsatzsteuerbemessungsgrundlage einbezogen werden dürften, um eine Steuermehrbelastung zu verhindern. Durch die vom Beklagten vertretene Auffassung werde jedoch dieses vom EuGH nicht zugelassene Ergebnis im Umweg über die Anwendung der ausschließlich der Missbrauchsverhinderung dienenden Regelungen über die Mindestbemessungsgrundlage herbeigeführt.

Soweit der Beklagte hilfsweise einen tauschähnlichen Umsatz annehmen wolle, verkenne er, dass die vertragliche Grundlage zwischen M und Erzeuger von der eigentlichen Lieferung bzw. sonstigen Leistung zu unterscheiden sei. Das Schuldverhältnis löse zwar wechselseitige vertragliche Pflichten zwischen den Vertragspartnern aus. Für die Umsatzsteuer sei jedoch der tatsächlich bewirkte Leistungsaustausch maßgeblich.

Soweit 50 % der Anschaffungskosten durch den Betriebsfonds finanziert würden, stelle dies auch kein Entgelt von dritter Seite für eine Lieferung der M an die Erzeuger dar. Die Förderung nach der EGV 2200/96 bezwecke eine Stärkung der Erzeugerorganisation selbst. Auch soweit in diesem Rahmen Investitionen in Einzelbetrieben von Mitgliedern gefördert würden, müssten diese Maßnahmen unmittelbar oder mittelbar diesem Förderzweck dienen. So seien Investitionen in Einzelbetrieben von Mitgliedern nur förderfähig, wenn sie den eigenen Zielen und den eigenbetrieblichen Interessen der Erzeugerorganisation dienten (Hinweis auf „Nationale Strategie für nachhaltige operationelle Programme der Erzeugerorganisationen für Obst und Gemüse in Deutschland für den Zeitraum 2008 bis 2013“ Tz. 3.2., S. 25; Bl. 31 ff. d. A.). Die Zahlungen aus EU-Mitteln stellten daher echte Zuschüsse an die M und kein Entgelt von dritter Seite für Lieferungen an die Erzeuger dar.

Die Klägerin beantragt,

die Umsatzsteuerbescheide 2002 und 2003 vom 01.02.2013 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer 2002 um    € und die Umsatzsteuer 2003 um      € niedriger festgesetzt wird, hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte macht geltend:

Die Voraussetzung für die Anwendung des § 10 Abs. 5 UStG seien dem Grunde nach erfüllt, da die Erzeuger Genossenschaftsmitglieder der M gewesen seien. Soweit die Klägerin geltend mache, angesichts der hohen Mitgliederzahl fehle es an einem ausreichenden Näheverhältnis zwischen dem einzelnen Mitglied und der M, sei dem nicht zu folgen.

Die Überlassung des Vertragsgegenstandes durch M an den jeweiligen Erzeuger stelle einen steuerpflichtigen Ausgangsumsatz dar, auf den die Mindestbemessungsgrundlage anzuwenden sei. Die Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 UStG sei bei der Lieferung neuer Wirtschaftsgüter der von M aufgebrachte Einkaufspreis. Dieser sei anzusetzen, sofern das vereinbarte niedrigere Entgelt nicht marktüblich sei. Vorliegend sei der nicht um den Zuschuss geminderte Einkaufspreis als marktüblich anzusehen.

Wenn das marktübliche Entgelt um den Zuschuss zu mindern oder aber die Verbilligung der Lieferung mit einem überwiegenden unternehmerischen Interesse seitens der M zu begründen wäre, müsste bei M die Aktivierung eines Wirtschaftsguts „Anlieferungsrecht gegenüber dem Erzeuger“ erfolgen. Dies würde umsatzsteuerlich zu einem tauschähnlichen Umsatz führen, so dass sich keine Minderung der bisher festgesetzten Umsatzsteuer ergäbe.

Aus den Gründen

Die Klage ist unbegründet.

Die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide 2002 und 2003 vom 01.02.2013 und die Einspruchsentscheidung vom 14.05.2013 sind rechtmäßig  und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO). Der Beklagte ist im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass die Bemessungsgrundlage für die im Rahmen der operationellen Programme ausgeführten Lieferungen der M an die betreffenden Erzeuger in den Streitjahren … € (2002) und    € (2003) und nicht nur 50 % dieser Beträge beträgt. Dies ergibt sich allerdings nicht aus § 10 Abs. 5 Nr. 1 i. V. m. Abs. 4 UStG (Mindestbemessungsgrundlage); jedoch stellt die Zahlung aus dem Betriebsfonds in Höhe von 50 % der Anschaffungskosten des jeweiligen Vertragsgegenstandes Entgelt von dritter Seite im Sinne von § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG dar.

I. Die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide sind in nicht festsetzungsverjährter Zeit ergangen. Dies gilt auch für den Umsatzsteuerbescheid 2002. Da M ihre Umsatzsteuererklärung 2002 in 2003 beim Beklagten eingereicht hatte, endete die reguläre Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum 2002 zwar bereits mit Ablauf des Jahres 2007 und war somit bei Betriebsprüfungsbeginn am 24.11.2008 bereits abgelaufen (§§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2, 170 Abs. 2 Satz 1 Nr 1 AO). Es greift jedoch insoweit die Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 4 Satz 1 2. Alt. AO, da das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung den Beginn der mit Verfügung vom 14.11.2007 angeordneten Außenprüfung auf Antrag der Klägerin hinausgeschoben hatte.

II. Zwischen den Beteiligten ist zu Recht nicht im Streit, dass M die jeweiligen Vertragsgegenstände bereits in den Streitjahren vollumfänglich und nicht nur hinsichtlich eines hälftigen Miteigentumsanteils an die betreffenden Erzeuger geliefert hat. Lieferungen eines Unternehmers sind nach § 3 Abs. 1 UStG Leistungen, durch die er oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht). Unionsrechtlich beruht § 3 Abs. 1 UStG auf Art. 5 Abs. 1 der 6. EG-Richtlinie, der die Lieferung von Gegenständen als Übertragung der Befähigung definiert, wie ein Eigentümer über einen körperlichen Gegenstand zu verfügen. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall hinsichtlich des gesamten Vertragsgegenstandes erfüllt, obwohl in den betreffenden Anschaffungs- und Nutzungsverträgen geregelt ist, dass M und der jeweilige Erzeuger zunächst zu gleichen Teilen Miteigentümer des Vertragsgegenstandes werden sollten und M ihren hälftigen Miteigentumsanteil erst nach Ablauf der Zweckbindungsfrist unentgeltlich auf den Erzeuger überträgt.

Der unionsrechtliche Begriff „Lieferung von Gegenständen“ bezieht sich nicht auf die Eigentumsübertragung in den durch das anwendbare nationale Recht vorgesehenen Formen. Er umfasst vielmehr jede Übertragung eines körperlichen Gegenstands durch eine Partei, die die andere Partei ermächtigt, über diesen Gegenstand faktisch so zu verfügen, als wäre sie sein Eigentümer (z. B. EuGH, Urteil vom 02.07.2015 C-209/14 - NLB Leasing - UR 2015, 628). Nach der Rechtsprechung des BFH ist hierzu die Übertragung von Substanz, Wert und Ertrag erforderlich (vgl. z. B. BFH, Urteile vom 09.09.2015 XI R 21/13, BFH/NV 2016, 597; vom 25.02.2015 XI R 15/14, BFH/NV 2015, 772). Nach diesen Grundsätzen wurden die streitgegenständlichen Vertragsgegenstände auch hinsichtlich des zunächst bei der M verbleibenden hälftigen Miteigentumsanteils unmittelbar an die jeweiligen Erzeuger geliefert. Denn diese hatten zum einen das Recht, das Volleigentum an dem Vertragsgegenstand nach Ablauf der Zweckbindungsfrist unentgeltlich zu erwerben (vgl. dazu BFH, Urteile vom 16.04.2008 XI R 56/06, BStBl II 2008, 909; vom 24.10.2013 V R 17/13, BStBl II 2015, 513). Zum anderen wurde der Vertragsgegenstand im Betrieb des jeweiligen Erzeugers aufgestellt, von diesem in Betrieb genommen und im Rahmen seiner Obst- und Gemüseproduktion genutzt. Er hatte dementsprechend die Unterhaltungs- und Reparaturkosten des Vertragsgegenstandes zu tragen und haftete im Innenverhältnis allein für durch den Vertragsgegenstand verursachte Schäden.

III. Zum Entgelt für diese Lieferungen gehören nicht nur die den Erzeugern von M in Rechnung gestellten Beträge in Höhe von 50 % ihrer eigenen Anschaffungskosten, sondern auch die Zahlungen aus dem Betriebsfonds in gleicher Höhe.

1. Gemäß § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG gehört zum Entgelt auch, was ein anderer als der Leistungsempfänger dem Unternehmer für die Leistung gewährt.

a) Entgelt eines Dritten ist das Entgelt eines nicht mit dem Leistungsempfänger identischen Zahlenden. Erbringt ein Unternehmer Leistungen an einen Dritten, gehören (auch) Zahlungen der öffentlichen Hand an diesen Unternehmer nach § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG - unabhängig von einer Bezeichnung als Zuschuss - zum Entgelt für diese Umsätze, wenn

- der Zuschuss dem Leistungsempfänger zugutekommt,

- der Zuschuss gerade für die Erbringung einer bestimmten Leistung gezahlt wird, und

- mit der Verpflichtung der den Zuschuss gewährenden Stelle zur Zuschusszahlung das Recht des Zahlungsempfängers (Unternehmers) auf Auszahlung des Zuschusses einhergeht, wenn er einen steuerbaren Umsatz bewirkt hat (z. B. BFH, Urteile vom 10.08.2016 XI R 41/14, DStR 2016, 2959, vom 18.02.2016 V R 46/14, UR 2016, 584 jeweils m. w. N.).

b) Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt.

aa) Bei den Zahlungen aus dem Betriebsfonds handelt es sich um Zahlungen eines Dritten. Insbesondere handelt es sich nicht um Zahlungen der M „an sich selbst“. Zwar befanden sich die Mittel des Betriebsfonds auf einem Bankkonto der M, das diese für den Betriebsfonds führte. Gleichwohl ist der Betriebsfonds umsatzsteuerrechtlich als von der M zu unterscheidendes eigenständiges Steuersubjekt anzusehen. Es handelt sich um ein zweckgebundenes Vermögen, über das M nicht frei verfügen konnte, sondern das nur zu den in Art. 15 Abs. 2 EGV 2200/96 genannten Zwecken eingesetzt werden durfte (vgl. auch Art. 5 EGV 1433/2003). Zahlungen aus dem Betriebsfonds an die Erzeugerorganisation (z. B. für die Verwaltung des Betriebsfonds durch die Erzeugerorganisation) können somit Entgeltcharakter haben und sind nicht lediglich Umschichtungen eigener Finanzmittel (vgl. auch BMF vom 13.06.1997, IV B 7-S 2734-7/97, juris; OFD Hannover vom 12.04.2016 – S 7100 – 430 –St 171, MwStR 2016, 599).

bb) Die Zahlungen aus dem Betriebsfonds kamen den Erzeugern, in deren Betrieben die entsprechenden Investitionen vorgenommen wurden, unmittelbar zugute. Denn sie mussten für die an sie gelieferten Gegenstände nur die Hälfte der tatsächlichen Anschaffungskosten aufwenden. Die Zahlungen aus dem Betriebsfonds erfolgten auch gerade für die jeweiligen Lieferungen. Denn es bestand ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Auszahlung der entsprechenden Mittel aus dem Betriebsfonds und den jeweiligen Lieferungen; die Freigabe der dafür vorgesehenen Mittel aus dem Betriebsfonds war an die tatsächliche Durchführung der Investitionen geknüpft, ihre Höhe richtete sich nach den tatsächlichen Anschaffungskosten der betreffenden Gegenstände.

2. Der Annahme eines Entgelts von dritter Seite steht das mit den Betriebsfondsmitteln verfolgte Förderungsziel nicht entgegen. Nach Art. 15 Abs. 4 Buchst. a EGV 2200/96 müssen operationelle Programme neben mehreren der in Art. 11 Abs. 1 Buchst. b EGV 2200/96 genannten Ziele (Sicherstellung einer planvollen und insbesondere in quantitativer und qualitativer Hinsicht nachfragegerechten Erzeugung; stärkere Bündelung des Angebots und Förderung der Vermarktung der Erzeugung ihrer Mitglieder; Drosselung der Produktionskosten und Regulierung der Erzeugerpreise; Förderung umweltgerechter Wirtschaftsweisen, Anbautechniken und Abfallverwertungstechniken, insbesondere zum Schutz der Gewässer, des Bodens und der Landschaft sowie zur Erhaltung und/oder Förderung der Artenvielfalt) weitere Ziele verfolgen, zu denen insbesondere folgendes gehört: die Verbesserung der Qualität der Erzeugnisse, die Förderung ihrer Vermarktung, ein verbraucherbezogenes Produktmarketing, die Schaffung von Ökoproduktlinien, die Förderung der integrierten Produktion oder anderer Methoden der umweltfreundlichen Produktion, die Verringerung der Rücknahmen. Allein der Umstand, dass mit den EU-Fördermitteln die vorgenannten im öffentlichen Interesse liegenden Ziele verfolgt werden, steht der Annahme von im Rahmen eines Leistungsaustauschs erbrachter Zahlungen nicht entgegen. Denn dass eine konkrete Leistung mittelbar der Allgemeinheit zugute kommt und letztlich im öffentlichen Interesse liegt, schließt die Annahme eines Entgelts von dritter Seite nicht aus (vgl. BFH, Urteil vom 18.06.2009 V R 4/08, BStBl II 2010, 310). Soweit die Klägerin der Ansicht ist, die EU-Fördermittel nach der EGV 2200/96 dienten nicht der Förderung einzelner Erzeuger, sondern der Stärkung der Erzeugerorganisation selbst, folgt der Senat dem nicht, soweit es um die vorliegend allein streitige Förderung von Investitionen in Einzelbetrieben von Mitgliedern geht.

a) Der Klägerin ist darin zuzustimmen, dass die EGV 2200/96 über die gemeinsame Marktorganisation für Obst und Gemüse und grundsätzlich auch die darin enthaltenen Bestimmungen über die Einrichtung von Betriebsfonds den Zweck verfolgen, Erzeugerorganisationen zu stärken, um deren Marktposition bei der Vermarktung von Obst und Gemüse durch eine stärkere Bündelung auf der Angebotsseite zu verbessern, und sie dadurch gegenüber dem ebenfalls durch eine starke Konzentration der Nachfrage gekennzeichneten Lebensmitteleinzelhandel entsprechend zu positionieren. Dies wird deutlich aus Ziffer 7 der Erwägungsgründe zur EGV 2200/96, in denen es heißt: „Die Erzeugerorganisationen als Träger der gemeinsamen Marktorganisation gewährleisten deren dezentrales Funktionieren. Angesichts einer immer stärkeren Konzentration der Nachfrage erweist sich die Bündelung des Angebots durch diese Organisationen mehr denn je als wirtschaftlich notwendig, um die Marktstellung der Erzeuger zu stärken.“ Aus Ziffer 7 der Erwägungsgründe ergibt sich aber auch, dass mit der Stärkung der Erzeugerorganisation zugleich auch die Marktstellung der ihr angehörenden Erzeuger gestärkt werden soll. Dies liegt in der Natur der Sache, da die Förderung eines Personenzusammenschlusses regelmäßig auch dessen Mitgliedern zugute kommt. Soweit es deshalb – wie vorliegend - darauf ankommt, ob die Förderung in erster Linie einem Personenzusammenschluss oder einzelnen seiner Mitglieder dient, ist deshalb nach Ansicht des Senats von maßgebender Bedeutung, wer von beiden durch die konkrete Förderung unmittelbar begünstigt wird.

b) Soweit im Rahmen von operationellen Programmen Aktionen gefördert werden, die der Erzeugerorganisation unmittelbar selbst zugute kommen (z. B. Investitionen in bauliche Anlagen der Erzeugerorganisation zur Lagerung, Aufbereitung, Verpackung und Logistik), handelt es sich bei den darauf entfallenden EU-Fördermitteln um echte Zuschüsse, da sie der allgemeinen Förderung der Erzeugerorganisation dienen, und soweit die Betriebsfondsmittel aus Beiträgen aller in der Erzeugerorganisation zusammengeschlossenen Erzeuger stammen, um nicht steuerbare Mitgliedsbeiträge. In diesen Fällen wird dem einzelnen Erzeuger kein wirtschaftlicher Vorteil zugewendet, aufgrund dessen er als Empfänger einer Lieferung oder Dienstleistung angesehen werden kann. Anders ist es hingegen bei den vorliegend streitigen Investitionen in Einzelbetrieben von Mitgliedern, in deren Rahmen die Erzeugerorganisation bestimmte Gegenstände zu einem subventionierten Preis an einzelne Erzeuger liefert. In diesen Fällen überlagert die unmittelbare Begünstigung der jeweiligen Erzeuger, die für die entsprechenden Gegenstände nur die Hälfte der tatsächlichen Anschaffungskosten aufwenden mussten, eine lediglich mittelbare Begünstigung der Erzeugerorganisation selbst. Da primär der einzelne Erzeuger und lediglich mittelbar die Erzeugerorganisation gefördert wird, liegt auch keine bloß technische Anknüpfung der Fördermaßnahmen an die streitigen Lieferungen vor (vgl. dazu BFH, Urteile vom 08.03.1990 V R 67/89, BStBl II 1990, 708; vom 09.10.2003 V R 51/02, BStBl II 2004, 322). Die Zahlungen aus dem Betriebsfonds stellen deshalb in voller Höhe – d. h. unabhängig davon, ob sie aus EU-Mitteln oder aus Finanzbeiträgen der Erzeuger stammen - Entgelt von dritter Seite für Lieferungen an einzelne Erzeuger dar.

3. Diese rechtliche Würdigung steht im Einklang mit dem Unionsrecht. Nach Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der 6. EG-Richtlinie ist Besteuerungsgrundlage bei den dort genannten Lieferungen und Dienstleistungen alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der Lieferer oder Dienstleistende für diese Umsätze vom Abnehmer oder Dienstleistungsempfänger oder von einem Dritten erhält oder erhalten soll, einschließlich der unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängenden Subventionen.

a) Voraussetzung einer in die Steuerbemessungsgrundlage einzubeziehenden unmittelbar mit dem Preis zusammenhängenden Subvention ist nach der Rechtsprechung des EuGH zunächst, dass die Subvention an den subventionierten Wirtschaftsteilnehmer gerade für die Lieferung eines bestimmten Gegenstandes oder die Erbringung einer bestimmten Dienstleistung gezahlt wird. Namentlich muss festgestellt sein, dass das Recht auf Auszahlung der Subvention dem Begünstigten zusteht, wenn er einen steuerbaren Umsatz bewirkt hat. Weiter muss die Subvention des Subventionsempfängers dem Abnehmer des Gegenstandes oder dem Dienstleistungsempfänger zugute kommen. Der vom Abnehmer oder Dienstleistungsempfänger zu zahlende Preis muss nämlich so festgesetzt sein, dass er sich entsprechend der dem Verkäufer des Gegenstandes oder dem Dienstleistungserbringer gewährten Subvention ermäßigt, die damit in die Kalkulation des Preises einfließt, den der Letztgenannte verlangt. Die Zahlung der Subvention an den Verkäufer oder Dienstleistungserbringer muss diesem also objektiv gesehen den Verkauf des Gegenstandes bzw. die Erbringung der Dienstleistung zu einem niedrigeren Preis als dem ermöglichen, den er ohne Subvention verlangen müsste. Die von der Subvention verkörperte Gegenleistung muss zumindest bestimmbar sein. Dabei ist nicht erforderlich, dass die Höhe der Subvention genau dem Betrag entspricht, um den der Preis des gelieferten Gegenstandes oder der erbrachten Dienstleistung sich ermäßigt. Es genügt, dass ein Zusammenhang zwischen dieser Ermäßigung und der Subvention, die pauschal festgelegt sein kann, erkennbar ist (vgl. EuGH, Urteile vom 22.11.2001 C-184/00 - Office des produits wallons -, UR 2002, 177; vom 15.07.2004 C-144/02 - Kommission ./. Bundesrepublik Deutschland, UR 2004, 1154).

b)  Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Wie bereits ausgeführt, wurden die streitigen Betriebsfondsmittel gerade für die Lieferung bestimmter Gegenstände gezahlt, da die Freigabe der dafür vorgesehenen Mittel aus dem Betriebsfonds an die tatsächliche Durchführung der entsprechenden Lieferungen geknüpft war. Die Zahlungen aus dem Betriebsfonds kamen den betreffenden Erzeugern zugute, da M den den Erzeugern berechneten (Netto)Preis in der Weise festsetzte, dass sie ihre Nettoanschaffungskosten um genau den aus dem Betriebsfonds fließenden Betrag minderte.

c) Soweit der EuGH mit Urteil vom 15.07.2004 C-144/02 - Kommission ./. Bundesrepublik Deutschland (UR 2004, 1154) entschieden hat, dass die dort streitigen EU-Beihilfen für Trockenfutter keine mit dem Preis zusammenhängende Subventionen im Sinne von Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der 6. EG-Richtlinie darstellen, ergibt sich daraus für den Streitfall nichts anderes. Streitig waren dort an Verarbeitungsunternehmen für Futtermittel gezahlte Beihilfen. Diese wurden zum einen gezahlt in Fällen des Kaufs von Grünfutter bei Erzeugern und des Weiterverkaufs des getrockneten Futters an Dritte und zum anderen bei der Erbringung von Trocknungsleistungen an Grünfuttererzeuger mit anschließender Rückgabe des getrockneten Futters an die ursprünglichen Erzeuger. In beiden Fallgestaltungen verneinte der EuGH eine unmittelbar mit dem Preis zusammenhängende Subvention im Sinne von Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der 6. EG-Richtlinie.

aa) Im erstgenannten Fall (Weiterverkauf getrockneten Futters an Dritte) stützte sich der EuGH darauf, dass die Beihilfe nicht dazu gedient habe, dem Abnehmer einen Erwerb des Trockenfutters unter dem Weltmarktpreis zu ermöglichen. Sie habe vielmehr ermöglichen sollen, sich in der Europäischen Union - trotz der gegenüber dem Weltmarkt höheren Produktionskosten - zu einem dem Weltmarktpreis entsprechenden Preis versorgen zu können, so dass die auf diesen Preis erhobene Mehrwertsteuer den gesamten Marktwert erfasst habe. Demgegenüber ist im Streitfall davon auszugehen, dass der Marktwert der gelieferten Gegenstände den von M gezahlten Preisen entsprach, so dass die auf den an die Erzeuger weiterberechneten Preise entfallende Umsatzsteuer nur die Hälfte des Marktwertes erfasste.

bb) In der zweiten Fallgestaltung (Trocknungsleistungen an Grünfuttererzeuger) stellte der EuGH darauf ab, dass die Beihilfe zwar an das Verarbeitungsunternehmen ausgezahlt worden sei, jedoch mit der Verpflichtung, diese an die Grünfuttererzeuger zu zahlen. Insofern könne die Beihilfe nicht als die Gegenleistung für die vom Verarbeitungsunternehmen erbrachte Leistung angesehen werden; sie habe ihm nicht erlaubt, seine Leistung zu einem geringeren Preis zu erbringen. Die sich zugunsten des Erzeugers auswirkende Beihilfe habe für diesen die Kosten des Trockenfutters gesenkt. Die Kostensenkung sei jedoch nicht bei der Zahlung des Preises für die Trocknungsleistung, sondern nachträglich erfolgt; der für die Trocknungsleistung gezahlte Preis habe deren gesamten Wert entsprochen. Eine Einbeziehung der letztlich an den Grünfuttererzeuger gezahlten Beihilfe in die Besteuerungsgrundlage hätte eine mit Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst a der 6. EG-Richtlinie unvereinbare Steuermehrbelastung des mit der Trocknung erzielten Umsatzes zur Folge. Anders ist es im Streitfall: M kann die aus dem Betriebsfonds fließenden Mittel behalten; sie ermöglichen ihr, den von ihr belieferten Erzeugern nur die Hälfte ihrer Nettoanschaffungskosten zu berechnen. Erst die Einbeziehung der aus dem Betriebsfonds fließenden Mittel in die Steuerbemessungsgrundlage gewährleistet eine Besteuerung mit der auf den Marktwert der Liefergegenstände entfallenden Umsatzsteuer.

IV. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

V. Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.