FG Münster: Zu den Voraussetzungen der Übertragung stiller Reserven aus landwirtschaftlichem Grundvermögen nach § 6b EStG

FG Münster, Urteil vom 14.6.2022 – 13 K 3457/19 F

ECLI:DE:FGMS:2022:0614.13K3457.19F.00

Volltext des Urteils: BB-ONLINE BBL2022-1968-1

Leitsätze (des Kommentators)

1. Auch bei land- und forstwirtschaftlichem Betriebsvermögen führt die langfristige Verpachtung dieses Betriebsvermögens (hier: Grund & Boden) nicht zu einer steuerpflichtigen Entnahme dieser Wirtschaftsgüter.

2. Erwirbt ein land- und forstwirtschaftlicher Verpachtungsbetrieb ein Grundstück hinzu, muss dieses Grundstück dem verpachteten Betrieb auf Dauer dienen und zusätzlich muss eine land- und forstwirtschaftliche Bewirtschaftung durch den Pächter möglich sein, um dieses Grundstück als notwendiges Betriebsvermögen des Verpachtungsbetriebs zu qualifizieren.

3. Um dem gewillkürten Betriebsvermögen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs zugeordnet werden zu können, muss eine Nutzung des Wirtschaftsguts in der Land- und Forstwirtschaft möglich sein. Der Land- und Forstwirtschaft wesensfremde Wirtschaftsgüter können nicht gewillkürtes Betriebsvermögen eines Land- und Forstwirtschaftlichen Betriebs sein.

EStG § 6c Abs. 1, § 6b Abs. 1, § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3, § 13; HGB § 3 Abs. 1, § 344 Abs. 1

Sachverhalt

Die Beteiligten streiten über die Übertragung eines Gewinns auf andere Wirtschaftsgüter 2 gem. § 6c Abs. 1 i.V.m. § 6b Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes – EStG – bei einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft in den Streitjahren 2012 und 2013.

Die Klägerin ist eine aus Herrn A. X., Frau B. X., Frau C. X. und Herrn D. X. bestehende Erbengemeinschaft. In den Streitjahren bestand die Erbengemeinschaft aus Herrn E. X. und Herrn A. X.. Herr E. X. und Herr A. X. sind zu je einem halben Anteil die Erben nach dem am xx.x.2010       4 verstorbenen Herrn F. Y., ihres Onkels. Herr E. X. verstarb am xx.x.2015 und wurde von Frau B. X., seiner Ehefrau, zu einem halben Anteil sowie den gemeinsamen Kindern C. X. und D. X. zu je einem viertel Anteil beerbt.

In den Streitjahren erzielte die Klägerin Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus Vermietung und Verpachtung sowie aus Kapitalvermögen. Sie war Eigentümerin mehrerer Grundstücke, die sie im Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs hielt. Der land- und forstwirtschaftliche Betrieb bestand aus einem Verpachtungsbetrieb, den Herr F. Y. über mehrere Jahrzehnte bis zu seinem Versterben geführt hatte. Die dem land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen zugehörigen Flächen hatten eine Größe von zusammen 373.305 m².

Mit notariellem Vertrag vom xx.x.2013 (UR-Nr. xxx/2013 der Notarin G. in H.) übertrugen die Herren E. und A. X. an die Gemeinde J. im Wege des Tauschvertrages folgende drei in ihrem Eigentum als Erbengemeinschaft stehende Grundstücke der Gemarkung J., wobei sich die Angaben zum ersten Grundstück erst nach einer Parzellierung ergaben:

Blatt	Flur	Flurstück	Größe in m2
001	9	101	89
001	99	102	760
1001	99	103	660
			1.509

Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass die drei genannten Grundstücke zum Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs der Klägerin gehörten. Das Flurstück 103 war bebaut. Zwischen den Beteiligten ist zudem unstreitig, dass sich die hingegebenen Grundstücke bereits seit mehreren Generationen im Familienbesitz der Mitglieder der Klägerin befanden.

Als Gegenleistung erwarb die Klägerin im Tauschwege von der Gemeinde J. die folgenden vier Grundstücke der Gemarkung J. („Y.’s ...“), wobei sich die Angaben zum zweiten bis vierten Grundstück erst nach einer Parzellierung ergaben:

Blatt	Flur	Flurstück	Größe in m2
2002	9	104	223
2002	9	105	7
2002	9	106	243
2002	9	107	465
			938

Die vier Grundstücke waren im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses unbebaut. Ein Kaufpreis als Wertausgleich war nach § 4 der notariellen Urkunde nicht zu zahlen. Die Tauschgrundstücke waren gleichwertig. Im Nachgang der Parzellierung wurde die Auflassung mit notarieller Urkunde vom xx.x.2014 (UR-Nr. xxx/2014 der Notarin G.) erneut erklärt. Wegen der Einzelheiten wird auf die notariellen Urkunden verwiesen.

An den Flurstücken 104 und 107 bestellte die Klägerin ebenso wie an zwei ihr bereits zuvor gehörenden Grundstücken (Flurstücke 108 und 109 der Flur 9 der Gemarkung J.) mit notariellem Vertrag vom xx.x.2013 (UR-Nr. xxx/2013 des Notars K. in L.) ein Erbbaurecht zugunsten der Firma M. KG, N. (im Folgenden: „M. KG“). Der Vertrag sollte die Errichtung eines Seniorenzentrums „Z.“ in Zusammenhang mit dem Altenheimbetreiber „O.“ im Rahmen eines Leasingmodells ermöglichen. Die Flurstücke 108, 104, 109 und 107 bildeten ein zusammenhängendes Areal. Mit notariellem Vertrag vom xx.x.2014 (UR-Nr. xx/2014 des Notars K.) erneuerten die Vertragsparteien den Erbbaurechtsvertrag, nachdem das Flurstück 107 vermessen worden war. Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass die zusammen ca. 3.458 m² großen Flurstücke 108 und 109 zum Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs der Klägerin gehörten. In der Folgezeit bebaute die M. KG die Erbbaugrundstücke mit einem Seniorenzentrum.

Die Flurstücke 105 und 106 waren im Bebauungsplan der Gemeinde J. als Parkflächen ausgewiesen.

Die Klägerin gab Erklärungen zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommenbesteuerung ab und erklärte u.a. Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft i.H.v. xx.xxx € (2012) und xx.xxx € (2013) sowie Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung i.H.v. ./. xxx € (2012) und x.xxx € (2013). Ihren Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft ermittelte sie durch Einnahmenüberschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG und legte jeweils ein Wirtschaftsjahr vom 1. Juli bis 30. Juni zugrunde. Die Betriebseinnahmen bestanden im Wesentlichen aus der Vereinnahmung von Erbpachtzinsen. Ein Veräußerungsgewinn war in der Gewinnermittlung für das Wirtschaftsjahr 2012/2013 nicht enthalten. Ebenso waren Veräußerungen oder Entnahmen landwirtschaftlicher Erzeugnisse in den Gewinnermittlungen für die Streitjahre nicht enthalten. Der Beklagte veranlagte die Klägerin erklärungsgemäß und vorbehaltslos, und zwar mit Bescheiden vom 22.7.2014 für 2012 und vom 17.12.2015 für 2013.

Mit Schreiben vom 8.2.2016 beantragte die Klägerin als Nachtrag zur Feststellungserklärung für 2012, einen durch den Vertrag vom xx.x.2013 erzielten Tauschgewinn auf ein anderes erworbenes Grundstück zu übertragen gemäß § 6c i.V.m. § 6b EStG. In einer Anlage zu dem Schreiben gab die Klägerin einen Veräußerungsgewinn von 159.538,40 € an, der sich aus einem Verkehrswert der drei hingegebenen Grundstücke i.H.v. 169.550 € abzüglich des Buchwerts von 7.715,40 € und abzüglich Veräußerungskosten von 2.296,20 € errechnete. Der Gewinn sollte ausweislich einer weiteren Anlage zu dem Schreiben auf die vier erworbenen Grundstücke entsprechend ihrer jeweiligen Größe wie folgt übertragen werden unter Berücksichtigung des Umstands, dass die Verkehrswerte der hingegebenen und der erhaltenen Grundstücke gleichwertig seien.

Flur	Flurstück	Größe in m2	Anschaffungs-kosten in €	Übertragung stille Reserven in €	Buchwert zum 30.6.2013 in €
9	104	223	40.913,55	37.928,64	2.984,91
9	105	7	1.284,28	1.190,59	93,70
9	106	243	44.582,92	41.330,31	3.252,61
9	107	465	85.313,00	79.088,87	6.224,13
		938	172.093,75	159.538,40	12.555,35

Weiterhin waren dem Schreiben vom 8.2.2016 als Anlage ein Inventarverzeichnis der verpachteten Flächen der Klägerin sowie Kopien der notariellen Verträge vom xx.x.2013 (UR-Nr. xxx/2013 der Notarin G.) und vom xx.x.2014 (UR-Nr. xxx/2014 der Notarin G.) beigefügt. Diese Kopien der Verträge gingen am 8.2.2016 erstmals beim Beklagten ein.

Das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung ... (im Folgenden: „GKBP“) führte bei der Klägerin ab dem 6.10.2016 eine Betriebsprüfung für die Jahre 2012 bis 2014 durch. Im Prüfungsbericht vom 4.11.2016 erklärte der Prüfer unter Tz. 2.1.3, eine Übertragung der Gewinne aus der Veräußerung der im Tauschwege hingegebenen drei Grundstücke gemäß § 6c EStG auf die im Tauschwege erworbenen vier Grundstücke sei nicht zulässig. Entgegen der Auffassung der Klägerin handele es sich bei den im Tauschwege erworbenen vier Grundstücken nicht um Betriebsvermögen. Die neu erworbenen Grundstücke seien vielmehr zwingend dem ertragsteuerlichen Privatvermögen zuzuordnen. Eine Einlage dieser Grundstücke in das Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs sei nicht möglich, da aufgrund der Belegenheit der Grundstücke, ihrer Größe und ihres Zuschnitts sowie ihrer tatsächlichen Verwendung eine land- und forstwirtschaftliche Nutzung ausgeschlossen sei.

Die drei hingegebenen Grundstücke seien folglich aus dem Betriebsvermögen entnommen worden. Der Entnahmegewinn sei der Besteuerung zu unterwerfen. Dieser berechne sich wie folgt:

Flur	Flurstück	Größe in m2	Teilwert	Buchwert	Gewinn
9	101	89	11.125,00	455,05	10.669,95
99	102	760	72.200,00	3.885,82	68.314,18
99	103	660	62.700,00	3.374,53	59.325,47
		1.509	146.025,00	7.715,40	138.309,60

Abzüglich Veräußerungskosten i.H.v. 2.296,20 € ergebe sich ein steuerpflichtiger Entnahmegewinn von 136.013,40 €. Dieser sei auf die Streitjahre hälftig zu verteilen, wie sich aus der Anlage 4 zum Prüfungsbericht ergab.

Als weitere Folge, so der Prüfer unter Tz. 2.1.5.4 des Prüfungsberichts, seien die für die Flurstücke 104 und 107 vereinnahmten Erbpachtzinsen, welche die Klägerin den Betriebseinnahmen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs zugeordnet habe, bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu erfassen. Die Änderung wirke sich allerdings erst ab 2014 aus. Wegen der Einzelheiten wird auf den Prüfungsbericht vom 4.11.2016 verwiesen.

Der Beklagte schloss sich der Auffassung des Prüfers an und erließ am 5.1.2017 Änderungsbescheide gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung – AO –. Mit Bescheiden für 2012 und 2013 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen stellte er die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft mit xx.xxx € (2012) und xxx.xxx € (2013) fest. Die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung blieben unverändert. Die Bescheide waren gerichtet an die „E. und A. X. Erbengemeinschaft“. Sie wurden einer Landwirtschaftlichen Buchstelle als Empfangsbevollmächtigter bekannt gegeben.

Dagegen legte die Klägerin mit Schreiben vom 2.2.2017 Einspruch ein.

Mit Einspruchsentscheidung vom 16.10.2019 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Er gab die Einspruchsentscheidung, die an die E. und A. X. Erbengemeinschaft gerichtet war, der Prozessbevollmächtigten der Klägerin bekannt. Seine Entscheidung begründete er damit, § 6c EStG sei nicht anwendbar, da die im Tauschwege erworbenen Grundstücke nicht zum Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs gehört hätten. In einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb könnten nämlich nur solche Wirtschaftsgüter als gewillkürtes Betriebsvermögen angesehen werden, deren Nutzung in der Land- oder Forstwirtschaft möglich sei. Wirtschaftsgüter, die dem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft wesensfremd seien und bei denen eine eindeutige sachliche Beziehung zum Betrieb fehle, könnten dagegen kein Betriebsvermögen werden. Land- und Forstwirtschaft sei die planmäßige Nutzung der natürlichen Kräfte des Bodens und die Verwertung der dadurch gewonnenen Erzeugnisse. Die Erzielung von Erbbauzinsen gehöre grundsätzlich nicht in diesen Bereich.

Ein mit einem Erbbaurecht belastetes Grundstück, welches zuvor landwirtschaftlich vom Inhaber des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs genutzt worden sei, bleibe zwar grundsätzlich (geduldetes) Betriebsvermögen, da der zufließende Erbbauzins den Betrieb fördern könne, indem er dessen Ertragslage stärke. Etwas anderes gelte lediglich, wenn die mit Erbbaurechten belasteten Grundstücke eine Grenze von 10 % der Gesamtfläche überschritten. Anders verhalte es sich aber bei einem neu erworbenen Grundstück. Dieses erfülle im Zeitpunkt des Erwerbes nicht die Voraussetzung für eine Einlage in das land- und forstwirtschaftliche Betriebsvermögen, wenn es aufgrund seiner Belegenheit, Größe und seines Zuschnitts nicht land- und forstwirtschaftlich verwendet werden könne. Da im Streitfall aufgrund des Abschlusses des Erbbaurechtsvertrages eine land- und forstwirtschaftliche Nutzung der Flächen weder beabsichtigt noch möglich gewesen sei, sei eine Einlage in das Betriebsvermögen ausgeschlossen.

Daraufhin hat die Klägerin am 19.11.2019 Klage erhoben.

Zur Begründung ihrer Klage trägt sie vor, die Voraussetzungen für eine Übertragung des Gewinns auf die Anschaffungskosten der mit Tauschvertrag vom xx.x.2013 neu erworbenen Grundstücke gemäß § 6c i.V.m. § 6b Abs. 1 EStG lägen vor. Die neu erworbenen Grundstücke seien dem Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Verpachtungsbetriebs der Klägerin zuzuordnen. Sie seien aus betrieblicher Veranlassung angeschafft worden. Es bestehe ein objektiver Zusammenhang zum Betrieb, da sie insoweit den Betrieb gefördert hätten, als hierdurch der Abschluss des Erbbaurechtsvertrages vom xx.x.2013 ermöglicht worden sei. Keinesfalls sei ein Tausch im Privatvermögen vollzogen worden.

Weiter erklärt die Klägerin, im Zeitpunkt des Tauschvertrages vom xx.x.2013 sei es möglich gewesen, die erworbenen Grundstücke landwirtschaftlich zu nutzen. Zu diesem Zeitpunkt seien sie nicht bebaut gewesen. Es habe sich um eine Wiese gehandelt. Die rechtlichen Voraussetzungen für die Bebauung seien erst durch den Erbbaurechtsvertrag vom xx.x.2013, welcher am xx.x.2014 erneuert worden sei, geschaffen worden. Erst im Nachgang hierzu seien die Grundstücke bebaut worden.

Die Klägerin verweist auf das Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 23.6.1981 VIII R 41/79 und auf das Urteil des Finanzgerichts – FG – Düsseldorf vom 4.10.2004 16 K 6066/01 E sowie den dazugehörigen BFH-Beschluss vom 27.2.2006 IV B 196/04. Daraus ergebe sich, dass ein für ein Betriebsgrundstück im Tauschwege erworbenes Grundstück automatisch ebenfalls Betriebsvermögen werde (Rz. 26 des Urteils des FG Düsseldorf). Dasselbe ergebe sich auch aus einem Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 14.5.2014 2 K 1454/13.

Mit Schriftsatz vom 10.5.2021 hat die Klägerin ergänzt, die Bestands-Flurstücke 108 und 109 seien bereits seit dem Wirtschaftsjahr 2009/2010 durch Herrn A. X. bewirtschaftet worden. Das erzeugte Futter habe Herr A. X. in seinem eigenen Betrieb verwertet. In der Vorzeit seien die Flächen an einen Schafzüchter überlassen worden. Ein Pachtvertrag sei nicht auffindbar. In der mündlichen Verhandlung vom 14.6.2022 hat die Klägerin ergänzt, auch die durch den Tauschvertrag vom xx.x.2013 erworbenen Grundstücke seien von Herrn A. X. unmittelbar nach dem Erwerb landwirtschaftlich genutzt worden, und zwar durch Mähen der Wiese und Herstellung von Heu.

Die Klägerin beantragt,

die Bescheide für 2012 und 2013 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 5.1.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16.10.2019 zu ändern und die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft um 68.006,70 € für 2012 und 68.006,70 € für 2013 zu vermindern,

hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er verweist auf seine Einspruchsentscheidung. Im Übrigen bestreitet er, dass die durch den Tauschvertrag vom xx.x.2013 erworbenen Grundstücke unmittelbar nach dem Erwerb landwirtschaftlich genutzt worden seien.

In einem vom Berichterstatter des Senats am 26.4.2021 durchgeführten Erörterungstermin haben sich die Beteiligten darauf verständigt, dass der von der GKBP ermittelte Gewinn i.H.v. 136.013,40 € wertmäßig zutreffend sei.

Der Senat hat am 14.6.2022 eine mündliche Verhandlung, der Berichterstatter des Senats am 26.4.2021 einen Erörterungstermin durchgeführt. Wegen der Einzelheiten wird auf die Sitzungsprotokolle verwiesen.

Aus den Gründen

Die Klage hat keinen Erfolg.

Zulässigkeit der Klage

I. Die Klage ist zulässig.

Die Erbengemeinschaft ist in Bezug auf die angefochtenen Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen klagebefugt durch ihren Klagebevollmächtigten gem. § 48 Abs. 2 Satz 1, Abs. 1 Nr. 1, 2. Alt. der Finanzgerichtsordnung – FGO – (BFH-Urteil vom 27.11.2008 IV R 16/06, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 2009, 783, Rz. 22).

Rechtmäßigkeit der Bescheide

II. Die Bescheide für 2012 und 2013 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 5.1.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16.10.2019 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Keine Beanstandung aus verfahrensrechtlichen Gründen

1. Die angefochtenen Bescheide sind nicht aus verfahrensrechtlichen Gründen zu beanstanden.

a) Die angefochtenen Bescheide sind nicht deshalb rechtswidrig, weil sowohl die Änderungsbescheide vom 5.1.2017 als auch die Einspruchsentscheidung vom 16.10.2019 an die „E. und A. X. Erbengemeinschaft“ gerichtet war, obwohl Herr E. X. bereits am xx.x.2015 verstorben war.

Denn die Klägerin war sowohl im Verwaltungs- als auch im Einspruchsverfahren durch Bevollmächtigte vertreten. Die Bescheide vom 5.1.2017 wurden einer Landwirtschaftlichen Buchstelle als Empfangsbevollmächtigte, die Einspruchsentscheidung vom 16.10.2019 dem Prozessbevollmächtigten der Klägerin bekannt gegeben. Gemäß § 80 Abs. 4 Satz 1 AO wird die Vollmacht durch den Tod des Vollmachtgebers nicht aufgehoben. Die Änderungsbescheide und die Einspruchsentscheidung konnten daher wirksam an die Bevollmächtigten bekannt gegeben werden. Die Klägerin war als Inhaltsadressatin der Bescheide auch hinreichend erkennbar; dies folgt bereits auf die Bezugnahme auf den Betriebsprüfungsbericht.

b) Die angefochtenen Änderungsbescheide sind auch nicht deshalb rechtswidrig, weil die ursprünglichen Bescheide vom 22.7.2014 und 17.12.2015 vorbehaltslos ergangen und bereits bestandskräftig geworden waren. Diese Bescheide konnten gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geändert werden.

Gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen.

Nachträglich bekannt werden Tatsachen oder Beweismittel i.S.d. § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO, wenn sie nach dem Zeitpunkt, in dem die Willensbildung über die Steuerfestsetzung abgeschlossen ist, bekannt werden (BFH-Urteile vom 26.5.2020 IX R 30/19, BFH/NV 2020, 1233, Rz. 14 [BB 2020, 2534]; vom 5.12.2002 IV R 58/01, BFH/NV 2003, 588, Rz. 24, m.w.N.). Hierbei sind nachträglich bekannt gewordene Tatsachen oder Beweismittel nach der Rechtsprechung nur gegeben, wenn das Beweismittel im Zeitpunkt der ursprünglichen Verwaltungsentscheidung bereits vorhanden und nur nicht bekannt war (BFH-Urteil vom 25.2.2003 VIII R 98/01, Entscheidungssammlung Deutsches Steuerrecht – DStRE – 2003, 949). Dabei kommt es nicht auf die Kenntnis des Steuerpflichtigen, sondern allein auf die der Finanzbehörde an (BFH-Urteile vom 28.4.1998 IX R 49/96, BFHE 185, 370, BStBl II 1998, 458, Rz. 19 [BB 1998, 1626 Ls]; vom 19.4.1988 IX R 122/83, BFH/NV 1988, 685). Innerhalb der Finanzbehörde kommt es auf die Kenntnis der zur Bearbeitung des Steuerfalls organisatorisch berufenen Dienststelle an, nicht auf die Kenntnis der Finanzbehörde als solcher (BFH-Urteile vom 26.5.2020 IX R 30/19, BFH/NV 2020, 1233, Rz. 15 [BB 2020, 2534]; vom 13.6.2012 VI R 85/10, BFHE 238, 295, BStBl II 2013, 5, Rz. 24 [StB 2012, 421 Ls]; vom 28.4.1998 IX R 49/96, BFHE 185, 370, BStBl II 1998, 458, Rz. 19 [BB 1998, 1626 Ls]).

Im Streitfall sind Tatsachen nachträglich bekannt geworden. Bei Ergehen der ursprünglichen Bescheide am 22.7.2014 bzw. 17.12.2015 war der zuständigen Dienststelle des Beklagten der relevante Sachverhalt nicht bekannt. Denn in ihren Erklärungen zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommenbesteuerung hatte die Klägerin einen im Wirtschaftsjahr 2012/2013 entstandenen Veräußerungsgewinn nicht angegeben. Sie hatte in den Feststellungserklärungen auch nicht die Übertragung des Gewinns auf ein anderes Grundstück gemäß § 6c i.V.m. § 6b EStG beantragt. Diesen Antrag stellte sie erst mit Schreiben vom 8.2.2016, mithin nach Ergehen der ursprünglichen Bescheide. Der dem Antrag zugrunde liegende Sachverhalt wurde dem Beklagten erst im Zusammenhang mit dem Schreiben vom 8.2.2016 bekannt. Zum einen gingen Kopien der notariellen Verträge vom xx.x.2013 (UR-Nr. xxx/2013 der Notarin G.) und vom xx.x.2014 (UR-Nr. xxx/2014 der Notarin G.) erst am 8.2.2016 erstmals bei dem Beklagten ein. Zum anderen wurde die Art der tatsächlichen Nutzung der Grundstücke dem Beklagten erst im Zusammenhang mit dem genannten Antrag bekannt.

Keine Beanstandung in der Sache

2. Die angefochtenen Bescheide sind in der Sache nicht zu beanstanden.

Ermittelter Gewinn ist wertmäßig zutreffend

a) Durch den Vertrag vom xx.x.2013 (UR-Nr. xxx/2013 der Notarin G.) ist der Klägerin ein Gewinn entstanden. Sie hat mit diesem Vertrag die Flurstücke 101, 102 und 103 im Tauschwege an die Gemeinde J. veräußert.

Die Beteiligten haben sich in dem am 26.4.2021 vom Berichterstatter des Senats durchgeführten Erörterungstermin darauf verständigt, dass der von der GKBP ermittelte Gewinn i.H.v. 136.013,40 € wertmäßig zutreffend sei. Der Senat hat keine Veranlassung, an dieser Wertermittlung zu zweifeln.

Übertragung des durch den Tauschvertrag entstandenen Gewinns auf andere Wirtschaftsgüter ist nicht möglich

b) Der durch den Tauschvertrag vom xx.x.2013 entstandene Gewinn konnte nicht auf andere Wirtschaftsgüter gemäß § 6c Abs. 1 i.V.m. 6b Abs. 1 EStG übertragen werden.

Gem. § 6b Abs. 1 Satz 1 EStG können Steuerpflichtige, die Grund und Boden oder Gebäude veräußern, im Wirtschaftsjahr der Veräußerung von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der in Satz 2 bezeichneten Wirtschaftsgüter, die im Wirtschaftsjahr der Veräußerung oder im vorangegangenen Wirtschaftsjahr angeschafft oder hergestellt worden sind, einen Betrag bis zur Höhe des bei der Veräußerung entstandenen Gewinns abziehen. Gem. § 6b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 und 3 EStG ist der Abzug zulässig bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Grund und Boden, soweit der Gewinn bei der Veräußerung von Grund und Boden entstanden ist (Nr. 1), oder von Gebäuden, soweit der Gewinn bei der Veräußerung von Grund und Boden, von Aufwuchs auf Grund und Boden mit dem dazugehörigen Grund und Boden oder Gebäuden entstanden ist (Nr. 3). Gewinn i.S.d. § 6b Abs. 1 Satz 1 EStG ist gem. § 6b Abs. 2 Satz 1 EStG der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten den Buchwert übersteigt, mit dem das veräußerte Wirtschaftsgut im Zeitpunkt der Veräußerung anzusetzen gewesen wäre. Buchwert ist gem. § 6b Abs. 2 Satz 2 EStG der Wert, mit dem ein Wirtschaftsgut nach § 6 EStG anzusetzen ist. Voraussetzung für die Anwendung des § 6b Abs. 1 EStG ist gem. § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 bis 5 EStG, dass die veräußerten Wirtschaftsgüter im Zeitpunkt der Veräußerung mindestens sechs Jahre ununterbrochen zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte gehört haben (Nr. 2), die angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte gehören (Nr. 3), der bei der Veräußerung entstandene Gewinn bei der Ermittlung des im Inland steuerpflichtigen Gewinns nicht außer Ansatz bleibt (Nr. 4) und dass der Abzug nach § 6b Abs. 1 EStG in der Buchführung verfolgt werden kann (Nr. 5). Der Abzug führt zu einer entsprechenden Gewinnminderung.

Gem. § 6c Abs. 1 Satz 1 EStG ist § 6b EStG mit Ausnahme des § 6b Abs. 4 Nr. 1 EStG entsprechend anzuwenden, wenn der Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG oder die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft nach Durchschnittssätzen ermittelt werden.

Im Streitfall gelangt § 6b Abs. 1 EStG durch den Verweis in § 6c Abs. 1 Satz 1 EStG grundsätzlich zur Anwendung, da die Klägerin ihren Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelte. Jedoch liegen nicht sämtliche Voraussetzungen des § 6b Abs. 1 und Abs. 4 EStG vor.

Veräußerung von Grund und Boden sowie Gebäuden i. S. d. § 6b Abs. 1 S. 1 EStG

aa) Es lag eine Veräußerung von Grund und Boden sowie Gebäuden i.S.d. § 6b Abs. 1 Satz 1 EStG vor.

Nach der Rechtsprechung des BFH ist Veräußerung i.S.d. § 6b EStG die Übertragung des (wirtschaftlichen) Eigentums an einem Wirtschaftsgut gegen Entgelt auf einen anderen Rechtsträger (BFH-Urteil vom 29.6.1995 VIII R 2/94, BFHE 179, 13, BStBl II 1996, 60, Rz. 17 [BB 1995, 2645]). Eine Veräußerung ist auch der Tausch (BFH-Urteile vom 29.6.1995 VIII R 2/94, BFHE 179, 13, BStBl II 1996, 60, Rz. 18 [BB 1995, 2645]; vom 14.12.1982 VIII R 53/81, BFHE 137, 339, BStBl II 1983, 303).

Die Klägerin hat mit notariellen Verträgen vom xx.x.2013 (UR-Nr. xxx/2013 der Notarin G.) und vom xx.x.2014 (UR-Nr. xxx/2014 der Notarin G.) die Flurstücke 101, 102 und 103 der Fluren 9 bzw. 99 der Gemarkung J. an die Gemeinde J. übertragen im Wege des Tausches. Hierbei handelt es sich nach der zitierten Rechtsprechung um eine Veräußerung i.S.d. § 6b Abs. 1 Satz 1 EStG.

Veräußerte Wirtschaftsgüter gehörten gem. § 6b Abs. 4 S. 1 Nr. 2 EStG auch mindestens sechs Jahre ununterbrochen zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte

bb) Die veräußerten Wirtschaftsgüter gehörten gemäß § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG auch mindestens sechs Jahre ununterbrochen zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte.

Im Streitfall ist zwischen den Beteiligten unstreitig, dass sich die hingegebenen Grundstücke bereits seit mehreren Generationen, also jedenfalls seit mehr als sechs Jahren, im Familienbesitz der Mitglieder der Klägerin befanden. Sie gehörten vor dem Versterben des Herrn F. Y. über mehrere Jahrzehnte zum Betriebsvermögen seines land- und forstwirtschaftlichen Verpachtungsbetriebs.

Der Annahme von Betriebsvermögen steht in Bezug auf die hingegebenen Grundstücke nicht entgegen, dass es sich bei dem Betrieb der Klägerin um einen land- und forstwirtschaftlichen Verpachtungsbetrieb handelte. Nach der Rechtsprechung des BFH hat der Steuerpflichtige im Fall der Verpachtung seines Betriebs ein Wahlrecht, ob er den Vorgang als Betriebsaufgabe i.S.d. § 16 Abs. 3 EStG behandeln und damit die Wirtschaftsgüter seines Betriebs unter Auflösung der stillen Reserven in sein Privatvermögen überführen oder (ob und wie lange er) das Betriebsvermögen während der Verpachtung fortführen und daraus betriebliche Einkünfte erzielen will (Urteil des Großen Senats des BFH vom 13.11.1963 GrS 1/63 S, BFHE 78, 315, BStBl III 1964, 124). Das gilt auch für die Verpachtung land- und forstwirtschaftlicher Betriebe (ständige Rechtsprechung, BFH-Urteile vom 17.5.2018 VI R 73/15, BFH/NV 2018, 1249, Rz. 26, m.w.N. [BB 2022, 1043 Ls]; vom 31.3.2021 VI R 30/18, BFHE 273, 6, Rz. 22 [BB 2021, 1941 Ls]; Senatsurteil vom 15.9.2021 13 K 2130/17 E, AO, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2022, 19, Rz. 47).

Darüber hinaus steht der Annahme von Betriebsvermögen nicht entgegen, dass die Grundstücke parzellenweise an verschiedene Pächter verpachtet werden. Nach der Rechtsprechung des BFH schließt dies die Annahme des Fortbestands von Betriebsvermögen im land- und forstwirtschaftlichen Betrieb nicht aus (vgl. BFH-Urteil vom 21.12.2016 IV R 45/13, BFH/NV 2017, 459, Rz. 29; Kulosa in Schmidt, EStG, 41. Auflage, § 13 Rz. 124 m.w.N.). Vor diesem Hintergrund sind die Beteiligten zu Recht übereinstimmend davon ausgegangen, dass die drei genannten Grundstücke zum Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs der Klägerin gehörten.

Voraussetzung des § 6b Abs. 4 S. 1 Nr. 3 EStG ist nicht erfüllt

cc) Jedoch ist die Voraussetzung des § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG nicht erfüllt. Die neu angeschafften Wirtschaftsgüter gehörten nicht zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte.

Für den Fall, dass die angeschafften Wirtschaftsgüter ins Betriebsvermögen der Klägerin gelangt wären, wäre die Betriebsvermögenseigenschaft der angeschafften Flurstücke 104 und 107 zwar nicht schon deshalb entfallen, weil über diese zusammen mit den bereits zuvor der Klägerin gehörenden Flurstücken 108 und 109 ein Erbbaurecht bestellt wurde. Denn nach der Rechtsprechung des BFH liegt eine Entnahme von Grundstücken aus dem Betriebsvermögen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs infolge der Bestellung von Erbbaurechten nicht vor, wenn die dadurch eintretende endgültige Nutzungsänderung einen Umfang von nicht mehr als 10 % der landwirtschaftlichen Flächen betrifft (BFH-Urteile vom 10.12.1992 IV R 115/91, BFHE 170, 141, BStBl II 1993, 342, Rz. 12, 13 [BB 1993, 855 Ls]; vom 31.3.2021 VI R 30/18, Rz. 37 sog. Geringfügigkeitsgrenze [BB 2021, 1941 Ls]; s. auch Senatsurteil vom 15.9.2021 13 K 2130/17 E,AO, EFG 2022, 19, Rz. 55; FG Münster, Urteil vom 9.4.2019 2 K 397/18 E, juris, Rz. 35; Nacke in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 13 EStG Rz. 277). Im Streitfall war die Fläche, über die mit notariellen Verträgen vom xx.x.2013 und xx.x.2014 ein Erbbaurecht zugunsten der M. KG bestellt wurde, zusammen 4.146 m² groß, also weniger als 10 % der Gesamtfläche von 373.305 m².

Die angeschafften Wirtschaftsgüter gehörten jedoch zu keinem Zeitpunkt zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte, weil sie weder notwendiges nach gewillkürtes Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Verpachtungsbetriebs der Klägerin geworden sind. Nach der Rechtsprechung des BFH gehören zum Betriebsvermögen alle Wirtschaftsgüter, die aus betrieblicher Veranlassung angeschafft, hergestellt oder eingelegt werden. Eine betriebliche Veranlassung liegt vor, wenn ein objektiver wirtschaftlicher und tatsächlicher Zusammenhang mit dem Betrieb besteht. Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens (§ 4 Abs. 1, § 5 EStG) können solche des notwendigen oder des gewillkürten Betriebsvermögens sein (BFH-Urteile vom 19.12.2019 VI R 53/16, BFHE 267, 260, BStBl II 2021, 427, Rz. 17 [BB 2020, 1007 m. BB-Komm. Abele]; vom 19.7.2011 IV R 10/09, BFHE 234, 212, BStBl II 2012, 93, Rz 25, m.w.N. [BB-Entscheidungsreport Schmid, BB 2011, 2866, StB 2012, 2 Ls]).

Angeschaffte vier Flurstücke wurden nicht notwendiges Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Verpachtungsbetriebs der Klägerin …

(1) Die angeschafften vier Flurstücke 104, 105, 106 und 107 wurden nicht notwendiges Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Verpachtungsbetriebs der Klägerin.

Wirtschaftsgüter sind notwendiges Betriebsvermögen, wenn und soweit sie unmittelbar für eigene betriebliche Zwecke genutzt werden; sie müssen objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt sein (BFH-Urteil vom 19.12.2019 VI R 53/16, BFHE 267, 260, BStBl II 2021, 427, Rz. 18 [BB 2020, 1007 m. BB-Komm. Abele]). Zum Betriebsvermögen einer – im Streitfall nicht vorliegenden – aktiv bewirtschafteten Land- und Forstwirtschaft gehört nach der Rechtsprechung des BFH der vom Land- und Forstwirt bewirtschaftete Grund und Boden; er stellt die wesentliche Betriebsgrundlage dar (BFH-Urteil vom 19.12.2019 VI R 53/16, BFHE 267, 260, BStBl II 2021, 427, Rz. 20 [BB 2020, 1007 m. BB-Komm. Abele]). Hinzuerworbene Wirtschaftsgüter sind notwendiges Betriebsvermögen, wenn und soweit sie unmittelbar für eigene betriebliche Zwecke genutzt werden. Sie müssen objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt sein. Von einem aktiv tätigen Landwirt zur eigenen Bewirtschaftung erworbene landwirtschaftliche Nutzflächen sind daher notwendiges Betriebsvermögen (BFH-Urteile vom 19.7.2011 IV R 10/09, BFHE 234, 212, BStBl II 2012, 93, Rz. 28 [BB-Entscheidungsreport Schmid, BB 2011, 2866, StB 2012, 2 Ls]). Handelt es sich dagegen – wie im Streitfall – bei dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb um einen Verpachtungsbetrieb, setzt die Annahme notwendigen Betriebsvermögens nach der BFH-Rechtsprechung wie bei der Eigenbewirtschaftung voraus, dass das hinzuerworbene verpachtete Grundstück geeignet und endgültig dazu bestimmt ist, dem verpachteten land- und forstwirtschaftlichen Betrieb auf Dauer zu dienen (BFH-Urteile vom 19.12.2019 VI R 53/16, BFHE 267, 260, BStBl II 2021, 427, Rz. 21 [BB 2020, 1007 m. BB-Komm. Abele]; vom 19.7.2011 IV R 10/09, BFHE 234, 212, BStBl II 2012, 93, Rz. 30 [BB-Entscheidungsreport Schmid, BB 2011, 2866, StB 2012, 2 Ls]; vom 24.9.1998 IV R 1/98, BFHE 187, 42, BStBl II 1999, 55, Rz. 9 [BB 1999, 94 Ls]). Daneben muss eine Bewirtschaftung durch den Pächter des landwirtschaftlichen Betriebs in einem überschaubaren Zeitraum möglich sein (BFH-Urteile vom 19.12.2019 VI R 53/16, BFHE 267, 260, BStBl II 2021, 427, Rz. 21 [BB 2020, 1007 m. BB-Komm. Abele]; vom 19.7.2011 IV R 10/09, BFHE 234, 212, BStBl II 2012, 93, Rz. 30 [BB-Entscheidungsreport Schmid, BB 2011, 2866, StB 2012, 2 Ls]).

Im Streitfall fehlt es für die Annahme notwendigen Betriebsvermögens an der Eignung und Bestimmung der Flurstücke 104, 105, 106 und 107, dem verpachteten land- und forstwirtschaftlichen Betrieb auf Dauer zu dienen. Hinsichtlich der Flurstücke 105 und 106 fehlt bereits jegliche land- und forstwirtschaftliche Nutzung. Weder hat die Klägerin selbst diese land- und forstwirtschaftlich genutzt, noch wurden die Flurstücke 105 und 106 zur land- und forstwirtschaftlichen Nutzung verpachtet. Es gibt auch keine Anhaltspunkte dafür, dass die Grundstücke zur land- und forstwirtschaftlichen Nutzung geeignet und bestimmt waren, denn sie wurden sowohl vor wie auch nach dem Grundstückstausch als Parkflächen genutzt und sind im Bebauungsplan der Gemeinde J. auch als solche ausgewiesen.

Die Flurstücke 104 und 107 wurden zwar im Wege der Erbpacht überlassen an dieM. KG durch die notariellen Verträge vom xx.x.2013 und xx.x.2014. Die Pächterin betrieb auf den beiden Flurstücken aber selbst keine Land- und Forstwirtschaft. Vielmehr diente der Erbpachtvertrag der Errichtung des Seniorenzentrums „Z.“ im Rahmen eines Leasingmodells. Damit fehlt ein Bezug zum land- und forstwirtschaftlichen Verpachtungsbetrieb der Klägerin. Insbesondere ist nicht erkennbar, dass eine Bewirtschaftung durch den Pächter des landwirtschaftlichen Betriebs in einem überschaubaren Zeitraum möglich war. Vielmehr wurden die Grundstücke bebaut.

… und auch nicht gewillkürtes Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Verpachtungsbetriebs der Klägerin

(2) Die angeschafften vier Flurstücke 104, 105, 106 und 107 wurden auch nicht gewillkürtes Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Verpachtungsbetriebs der Klägerin.

Wirtschaftsgüter können dem gewillkürten Betriebsvermögen zugeordnet werden, wenn sie in einem gewissen objektiven Zusammenhang zu dem Betrieb stehen und ihn zu fördern bestimmt und geeignet sind. Des Weiteren muss der Unternehmer seinen Zuordnungswillen klar bekunden (BFH-Urteile vom 19.12.2019 VI R 53/16, BFHE 267, 260, BStBl II 2021, 427, Rz. 20 [BB 2020, 1007 m. BB-Komm. Abele]; vom 19.7.2011 IV R 10/09, BFHE 234, 212, BStBl II 2012, 93, Rz. 27 [BB-Entscheidungsreport Schmid, BB 2011, 2866, StB 2012, 2 Ls]; vom 15.4.1981 IV R 129/78, BFHE 133, 282, BStBl II 1981, 618). Ob eine eindeutige Zuordnungsentscheidung getroffen worden ist, ist eine Frage der konkreten Umstände des Einzelfalls (BFH-Urteile vom 19.12.2019 VI R 53/16, BFHE 267, 260, BStBl II 2021, 427, Rz. 26) [BB 2020, 1007 m. BB-Komm. Abele].

Bei der Bildung gewillkürten Betriebsvermögens sind jedoch Land- und Forstwirte gegenüber Gewerbetreibenden stärker eingeschränkt. Sie können nur solche Wirtschaftsgüter zu gewillkürtem Betriebsvermögen machen, deren Nutzung in der Land- und Forstwirtschaft möglich ist (BFH-Urteil vom 14.5.2009 IV R 44/06, BFHE 225, 367, BStBl II 2009, 811, Rz. 27 [BB 2009, 1970 m. BB-Komm. Schmid, StB 2009, 338 Ls]). Wirtschaftsgüter, die dem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft wesensfremd sind und denen eine eindeutige sachliche Beziehung zum Betrieb fehlt, kommen dafür nicht in Betracht (BFH-Urteile vom 14.5.2009 IV R 44/06, BFHE 225, 367, BStBl II 2009, 811, Rz. 23 [BB 2009, 1970 m. BB-Komm. Schmid, StB 2009, 338 Ls]; vom 24.1.2008 IV R 45/05, BFHE 220, 366, Rz. 27 [BB 2008, 1222 m. BB-Komm. Schmid, StB 2008, 231 Ls]). Der BFH hat diese Rechtsprechung damit begründet, dass der durch § 13 EStG umrissene Tätigkeitsbereich der Land- und Forstwirtschaft Einschränkungen mit sich bringe. Der in der Vermutung des § 344 Abs. 1 des Handelsgesetzbuches – HGB – zum Ausdruck kommende umfassende betriebliche Bereich eines Handelsgewerbes lasse sich auf den Betrieb der Land- und Forstwirtschaft nicht übertragen (§ 3 Abs. 1 HGB). Dies habe auch steuerrechtliche Folgen. Ungeachtet des in § 4 Abs. 1 Satz 4 EStG geregelten Sonderfalls einer Nutzungsänderung, könnten in der Land- und Forstwirtschaft daher nur alle die Wirtschaftsgüter gewillkürtes Betriebsvermögen sein, deren Nutzung in der Land- oder Forstwirtschaft möglich sei. Wirtschaftsgüter, die dem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft wesensfremd seien und bei denen eine eindeutige sachliche Beziehung zum Betrieb fehle, seien kein Betriebsvermögen (BFH-Urteil vom 24.1.2008 IV R 45/05, BFHE 220, 366, Rz. 27 [BB 2008, 1222 m. BB-Komm. Schmid, StB 2008, 231 Ls]; Kulosa in Schmidt, EStG, 41. Auflage, § 13 Rz. 244).

Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze, denen sich der Senat anschließt, sind die Flurstücke 104, 105, 106 und 107 kein gewillkürtes Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Verpachtungsbetriebs der Klägerin geworden. Der Senat vermag bereits nicht festzustellen, dass die Klägerin ihren diesbezüglichen Zuordnungswillen der Grundstücke zum gewillkürten Betriebsvermögen ihres land- und forstwirtschaftlichen Betriebs klar und eindeutig bekundet hat. Die Klägerin hat hierzu nichts vorgetragen. Auch aus den Akten lässt sich ein Zuordnungswille nicht entnehmen.

Zudem war die Nutzung der fraglichen vier Grundstücke dem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft wesensfremd. Es fehlte eine eindeutige sachliche Beziehung zum Betrieb der Land- und Forstwirtschaft, denn die Grundstücke waren weder geeignet noch dazu bestimmt, eigenen land- und forstwirtschaftlichen Zwecken der Klägerin oder land- und forstwirtschaftlichen des von der Klägerin verpachteten Betriebes zu dienen. Die Flurstücke 104 und 107 wurden vielmehr im Wege der Erbpacht an die M. KG überlassen, welche sie ebenfalls nicht für die Land- und Forstwirtschaft, sondern zur Errichtung eines Seniorenzentrums nutzte. Für die Annahme gewillkürten Betriebsvermögens reicht es auch nicht aus, dass durch die hinzuerworbenen Grundstücke 104 und 107 nach der Darstellung der Klägerin in der Weise eine Förderung der zum sog. geduldeten Betriebsvermögen gehörenden Grundstücke 108 und 109 erfolgt ist, dass durch den Hinzuerwerb erst der Abschluss des Erbpachtvertrages über die Grundstücke 108 und 109 ermöglicht wurde. Denn in diesem Fall läge zwar eine Förderung des Betriebsvermögens der Klägerin vor, nicht aber eine Förderung des zu land- und forstwirtschaftlichen Zwecken genutzten Betriebsvermögens, sondern lediglich eine Förderung des für die Erzielung von Erbpachtzinsen genutzten, sog. geduldeten Betriebsvermögens.

Vortrag der Klägerin führt zu keinem anderen Ergebnis

(3) Zu keinem anderen Ergebnis führt der Vortrag der Klägerin aus der mündlichen Verhandlung vom 14.6.2022, wonach die durch den Tauschvertrag vom xx.x.2013 erworbenen Grundstücke von Herrn A. X. unmittelbar nach dem Erwerb landwirtschaftlich genutzt worden seien, und zwar durch Mähen der Wiese und Herstellung von Heu. Zum einen hat die Klägerin keinen geeigneten Nachweis für diesen Vortrag angeboten, der im Übrigen auch vom Beklagten bestritten worden ist. Zum anderen hätte die Klägerin, wenn ihr diesbezüglicher Vortrag zutreffen würde, die land- und forstwirtschaftlichen Erzeugnisse entweder veräußert oder für betriebsfremde Zwecke aus dem Betrieb entnommen (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG). Derartige Vorgänge hätten in der Gewinnermittlung der Klägerin für die Streitjahre erkennbar sein müssen. Veräußerungen oder Entnahmen landwirtschaftlicher Erzeugnisse waren in den Gewinnermittlungen der Klägerin für die Streitjahre aber nicht enthalten.

Darüber hinaus geht der Senat auch aufgrund der zeitlichen Nähe zwischen dem Tauschvertrag vom xx.x.2013 und dem Erbbaurechtsvertrag vom xx.x.2013 davon aus, dass der Erwerb der Grundstücke im Vertrag vom xx.x.2013 von Anfang an mit dem Ziel erfolgte, die Flurstücke 104 und 107 mit einem Erbbaurecht zu belasten. Die Absicht einer landwirtschaftlichen Nutzung ist unter Würdigung des zeitlichen Ablaufs fernliegend und von der Klägerin nicht plausibilisiert.

Von der Klägerin angeführte Rechtsprechung ändert das Ergebnis nicht

(4) Der Zuordnung der erworbenen Grundstücke zum Privatvermögen steht nicht der Hinweis der Klägerin auf das Urteil des BFH vom 23.6.1981 VIII R 41/79 entgegen. Zum einen ergibt sich aus diesem Urteil nicht der von der Klägerin behauptete Rechtssatz, ein für ein Betriebsgrundstück im Tauschwege erworbenes Grundstück werde automatisch ebenfalls Betriebsvermögen; zum anderen betraf das zitierte Urteil des BFH nicht einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft.

Ebenfalls zu keinem anderen Ergebnis führt der Hinweis der Klägerin auf das Urteil des FG Düsseldorf vom 4.10.2004 16 K 6066/01 E, juris. Zwar enthält dieses Urteil in Rz. 26 den Rechtssatz, dass ein Vermögensgegenstand, den ein Unternehmer als Entgelt für eine betriebliche Leistung statt Geld erhalte, auch dann in sein Betriebsvermögen gelange, wenn eine betriebliche Verwendung weder vorgesehen noch möglich sei. Ein Wahlrecht, den im Tauschwege angeschafften Gegenstand als Betriebsvermögen oder Privatvermögen zu behandeln, bestehe nicht. Der betriebliche Veranlassungszusammenhang könne erst durch eine nachfolgende private Entnahme gelöst werden, so das FG Düsseldorf. Allerdings benennt das FG Düsseldorf unter Rz. 27 Ausnahmen von diesem von ihm formulierten Grundsatz, nämlich wenn das im Tauschwege angeschaffte Wirtschaftsgut außerbetrieblichen Zwecken zugeführt werde. Darüber hinaus bezieht sich das FG Düsseldorf zum Beleg für den genannten Rechtssatz auf Entscheidungen des BFH, die allesamt Gewerbebetriebe, also nicht Betriebe der Land- und Forstwirtschaft betrafen (BFH-Urteile vom 11.11.1987 I R 7/84, BFHE 152, 84, BStBl II 1988, 424 [BB 1988, 815]: Möbeleinzelhandel; vom 9.8.1989 X R 20/86, BFHE 158, 316 [BB 1989, 2366]: Büroeinzelhandel; vom 29.6.1995 VIII R 2/94, BFHE 179, 13, BStBl II 1996, 60 [BB 1995, 2645]: Bauunternehmen; vom 18.12.1996 XI R 52/95, BFHE 182, 204, BStBl II 1997, 351 [BB 1997, 1393]: Unternehmen für Garten- und Landschaftsbau). Wie beschrieben sind jedoch Land- und Forstwirte bei der Bildung gewillkürten Betriebsvermögens gegenüber Gewerbetreibenden stärker eingeschränkt. Der BFH hat dies mit der Bedeutung des § 3 Abs. 1 HGB begründet (BFH-Urteil vom 24.1.2008 IV R 45/05, BFHE 220, 366 [BB 2008, 1222 m. BB-Komm. Schmid, StB 2008, 231 Ls]). Die sich aus den zitierten BFH-Urteilen für Gewerbebetriebe ergebenden Grundsätze können daher nicht auf einen land- und forstwirtschaftlichen Verpachtungsbetrieb übertragen werden. Im Übrigen liegt im Streitfall auch eine Zuführung zu außerbetrieblichen Zwecken vor, da die Grundstücke nicht klar zum land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen zugeordnet wurden. Insofern ist der vorliegende Streitfall tatbestandlich nicht vergleichbar mit der zitierten Entscheidung des FG Düsseldorf.

Dasselbe gilt für das von der Klägerin genannte Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 14.5.2014 2 K 1454/13 (EFG 2015, 1685). Das FG Rheinland-Pfalz nahm unter Rz. 35 die Würdigung vor, dass im dortigen Sachverhalt ein neu erworbenes Grundstück für betriebliche Zwecke und nicht für private Zwecke einsetzbar und eine landwirtschaftliche Nutzung nicht ausgeschlossen war. Dem Urteilsfall lag also ein anderer Sachverhalt zugrunde als dem vorliegenden Streitfall.

Ob die Klägerin in hinreichender Weise die Voraussetzungen der § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 4 und 5 EStG erfüllt hat, kann dahinstehen

dd) Da die Voraussetzung des § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG nicht erfüllt ist, kann dahinstehen, ob die Klägerin, die in ihrer Gewinnermittlung weder die Entstehung eines Veräußerungsgewinns kenntlich gemacht noch einen Abzug von den Anschaffungs- und Herstellungskosten gemäß § 6b Abs. 1 EStG vorgenommen hat, durch die Angaben in dem Schreiben vom 8.2.2016 in hinreichender Weise die Voraussetzungen der § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 4 und 5 EStG erfüllt hat.

Der Besteuerung zugrundezulegendern Gewinn

c) Der durch den Vertrag vom 10.4.2013 entstandene Gewinn i.H.v. 136.013,40 € ist der Besteuerung zugrunde zu legen.

Der Beklagte hat ihn in nicht zu beanstandender Weise auf die Streitjahre 2012 und 2013 aufgeteilt unter Berücksichtigung des bei Land- und Forstwirten geltenden Wirtschaftsjahrs vom 1. Juli bis zum 30. Juni gemäß § 4a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG und der zeitlichen Aufteilung gem. § 4a Abs. 2 Nr. 1 EStG. Dabei waren in jedem Jahr 68.006,70 € zu berücksichtigen.

Kostenentscheidung und Nichtzulassung der Revision

III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Die Nichtzulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Die Grundsätze der Rechtsprechung sind durch das BFH-Urteil vom 19.12.2019 VI R 53/16 (BFHE 267, 260, BStBl II 2021, 427 [BB 2020, 1007 m. BB-Komm. Abele]) geklärt.