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Bilanzrecht und Betriebswirtschaft
03.03.2010
Bilanzrecht und Betriebswirtschaft
Niedersächsisches FG: Zeitpunkt und Höhe von Teilwertabschreibungen aufgrund von Gesetzesänderungen

Niedersächsisches FG, Urteil vom 18.11.2009 - 2 K 100/07

(rkr.)

Leitsätze (des Kommentators)


1. Wird durch eine Gesetzesänderung eine Wertminderung eines Vermögensgegenstands ausgelöst, dürfen Teilwertabschreibungen jedenfalls nicht zu einem Bilanzstichtag vor Veröffentlichung des Gesetzentwurfs vorgenommen werden.

2. Bei berechtigter Erwartung, dass einem behördlichen Antrag stattgegeben wird, der zu einem höheren Wert führt, darf nicht auf einen unter diesem Wert liegenden Teilwert abgeschrieben werden.


Sachverhalt


Die Beteiligten streiten darüber, zu welchem Bilanzstichtag und in welcher Höhe Teilwertabschreibungen auf Brennrechte zulässig sind und ob der Wegfall von Verbindlichkeiten erfolgswirksam zu berücksichtigen war.

Die Klägerin ist Rechtsnachfolgerin der Kartoffelbrennerei III R GmbH & Co. KG sowie der Kartoffelbrennerei IV  GmbH & Co. KG. Im Zeitraum vom 1. Juli 2000 bis 26. September 2001 wurden die in R bestehenden Brennereien umstrukturiert und neu geordnet. Die bisherigen Unternehmen, davon zwei eingetragene Genossenschaften (I + II), zwei GmbH & Co. KGs (im folgenden KBR III + IV), sowie eine Komplementär-GmbH, waren im Wege der Verschmelzung sowie der Sonderrechtsnachfolge zu einem Unternehmen zusammen geführt worden. Übernehmende Rechtsträgerin war die Klägerin.

Die Brennereifinanzierung Z- oHG verpachtete zunächst Grund und Boden, Gebäude mit Außenanlagen sowie das Anlagevermögen an die Brennerei R GmbH. Die Brennerei R GmbH war zugleich jeweils Komplementärin der KBR III und IV. Außerdem trug die GmbH den Aufwand für das erforderliche Personal, die laufenden Betriebskosten sowie die Kosten für Inventarunterhaltung. Die GmbH stellte den vier Brennereien die Fertigungskosten in Höhe von ca. 70 DM je Hektoliter (hl) in Rechnung. Die Brennereien hatten als Aufwendungen außer diesen Fertigungskosten den Aufwand für den Stärke-/Kartoffeleinkauf von den Landwirten bzw. Gesellschaftern zu tragen; sie erzielten Erträge durch die Vergütungen, die die Bundesmonopolverwaltung für Branntwein zahlte. Nach der Fusion bestanden die ursprünglichen Geschäftsbeziehungen nur noch zwischen der Brennereifinanzierung R Z-oHG und der Klägerin als Rechtsnachfolgerin (u. a.) der KBR III und KBR IV.

Die Verschmelzung zwischen der Brennereigenossenschaft R-X und der Brennereigenossenschaft R erfolgte durch Verschmelzungsvertrag vom 28. Dezember 2000 auf Grundlage der Schlussbilanz zum 30. Juni 2000. Die Verschmelzung wurde am 15. März 2001 eingetragen. Die Kommanditisten der KBR III sowie der KBR IV traten durch Erklärung aus den KGs aus mit der Verpflichtung, das bei den KG´s gehaltene Kapital bei der Brennereigenossenschaft R   X einzubringen. Bei den Kommanditisten der KBR III und den Kommanditisten der KBR IV handelte es sei nahezu um die gleichen Gesellschafter. Die Brennereigenossenschaft R X trat als Kommanditistin im Rahmen der Sonderrechtsnachfolge den beiden KGs bei. Sie, die Brennereigenossenschaft R X, übernahm das Handelsgeschäft mit allen Aktiva und Passiva im Wege der Anwachsung. Die Löschung der KG´s wurde am 21. August 2001 bzw. 20. August 2001 in das Handelsregister eingetragen. Nach dem Erwerb des Stammkapitals der Komplementär-GmbH der Brennerei R GmbH durch die Brennereigenossenschaft R X erfolgte auf Basis der Schlussbilanz zum 31. Dezember 2000 und mit Vertrag vom 14. Mai 2001 eine Verschmelzung beider Rechtsträger. Die Eintragung der Verschmelzung erfolgte am 26. September 2001. Im Zuge der Neustrukturierung traten die bisherigen Vorstands- und Aufsichtsratsmitglieder von ihren Ämtern zurück, so dass für alle Organmitglieder eine Neuwahl in der Generalversammlung am 30. Januar 2001 vorgenommen wurde. Die Mitarbeiter wurden nach der Verschmelzung mit der R GmbH ab dem 1. Januar 2001 weiter beschäftigt.

Die Brennereifinanzierung R-oHG wies Forderungen in erheblicher Höhe auf Darlehens- und Verrechnungskonten gegenüber den Brennereien KBR III und KBR IV aus. Diese Forderungen waren aus den laufenden Geschäftsbeziehungen (insbesondere) durch Zukäufe von Brennrechten entstanden. In den Bilanzen der KBR III und KBR IV waren in entsprechender Höhe (spiegelbildlich) Verbindlichkeiten gegenüber der oHG ausgewiesen worden. Am 30. Juni 1999 waren in der Gewinnermittlung der oHG Forderungen gegenüber Gesellschaften KBR III und IV in Höhe von insgesamt 3.443.725 DM enthalten. Diese Forderungen wurde entsprechend bei der KBR III (1.851.725 DM) und der KBR IV (1.592.000 DM) als Verbindlichkeit behandelt. In den Bilanzen der Gesellschaften wurden per 30. Juni 1999 sowohl die Forderungen bei der oHG als auch die jeweiligen Verbindlichkeiten bei den KBR III und IV über Eigenkapitalkonten - erfolgsneutral - ausgebucht. Die jeweiligen Bilanzen zum 30. Juni 1999 wurden am 16. Dezember 1999 erstellt. Die Bilanzen zum 30. Juni 2000 erstellten die Gesellschaften KBR III und KBR IV im Januar 2001.

Am 22. August 1999 wurde ein Regierungsentwurf zur Änderung des Branntweinmonopolgesetzes mit Datum vom 14. Juli 1999 veröffentlicht. In dem Entwurf war vorgesehen, dass eine Ablieferungspflicht für gewerbliche Brennrechte ab dem Betriebsjahr 2004/2005 entfallen sollte. Nach Durchführung des Gesetzgebungsverfahrens wurde das Gesetz am 22. Dezember 1999 verabschiedet und wenige Tage später im Bundesgesetzblatt verkündet. Nach dieser Änderung entfiel für gewerbliche Brennrechte (u. a.) eine Ablieferungspflicht ab dem Betriebsjahr 2006/2007. Gem. § 32 des geänderten BranntweinMonG konnte das gewerbliche Brennrecht allerdings auf Antrag in ein landwirtschaftliches Brennrecht umgewandelt werden, wenn die Brennerei nachweislich ab dem Betriebsjahr 1997/98 oder ab dem Betriebsjahr 1998/1999 wie eine landwirtschaftliche Brennerei (§ 25 BranntwMonG) betrieben wurde. Daneben konnte ein Antrag im Billigkeitsverfahren gestellt werden, mit dem eine Umwandlung in ein landwirtschaftliches Brennrecht beantragt werden konnte.

Die Klägerin stellte noch vor dem 30. Juni 2000 einen Antrag auf Umwandlung in ein landwirtschaftliches Brennrecht im Billigkeitswege. Für die KBR III und IV gab die Behörde diesem Antrag am 16. Januar 2001 und 18. Januar 2001 bei gleichzeitiger Kürzung der Kornbrennrechte um 15% und der Melassebrennrechte von 30% statt und erließ im März 2001 einen entsprechenden Kontingentbescheid.

Die Klägerin beantragte als Rechtsnachfolgerin der KBR III und IV Teilwertabschreibungen auf das Brennrecht bereits zum Bilanzstichtag 30. Juni 1999 zu berücksichtigen. Aufgrund der Verminderung in Höhe von 30% für Melasse sowie 20% für Korn sei ein Teilwert von insgesamt 2.721.950 DM zu berücksichtigen. Zum 30. Juni 2000 sei zudem eine Teilwertabschreibung auf einen Wert 200 DM je hl vorzunehmen, da nicht absehbar gewesen sei, ob dem Billigkeitsantrag auf Umwandlung in ein landwirtschaftliches Brennrecht stattgegeben würde.

Das Finanzamt vertrat im Rahmen der Außenprüfung die Auffassung, die Verbindlichkeiten seien bei den Rechtsvorgängern der Klägerin erfolgswirksam, also gewinnerhöhend, auszubuchen. Der Beklagte berücksichtigte dementsprechend einen außerordentlichen Ertrag in Höhe von insgesamt 3.443.725 DM.

Da im Rahmen der Außenprüfung festgestellt wurde, dass der KBR III und IV von der Bundesmonopolverwaltung im März 2001 Kontingentbescheide erteilt worden waren, wonach die gewerblichen Brennrechte auf Antrag mit Wirkung zum 1. Oktober 2000 in landwirtschaftliche Brennrechte umgewandelt worden seien, erkannte das Finanzamt die Teilwertabschreibungen zum 30. Juni 2000 lediglich mit der Maßgabe an, dass ein Teilwert von 500 DM pro hl angesetzt wurde. Das Finanzamt berücksichtigte insoweit eine Teilwertabschreibung auf einen Wert von 5.588,10 hl (Umfang der Brennrechte nach Umwandlung und Kürzung) x 500 DM = 2.794.050 DM.

Die Klägerin beantragte als Rechtsnachfolgerin der KBR III sowie KBR IV Teilwertabschreibungen auf das Brennrecht bereits zum 30. Juni 1999 zu berücksichtigen und von einem Wert von 200 DM/hl auszugehen.

Das Finanzamt versagte eine Teilwertabschreibung auf den 30. Juni 1999 und erkannte zum 30. Juni 2000 lediglich eine Teilwertabschreibung auf einen Betrag von 500 DM je hl umgewandelten Brennrechtes an. Den Forderungsverzicht erfasste es für die Klägerin bzw. deren Rechtsvorgängerinnen gewinnerhöhend.

Hiergegen richtet sich nach erfolglosem Einspruch die Klage.

Die Klägerin beruft sich darauf, dass sie als Rechtsnachfolgerin der KBR III und IV dazu berechtigt sei, die Rechte ihrer Rechtsvorgänger zu vertreten.

Sie vertritt die Auffassung, eine Teilwertabschreibung auf einen Wert von 200 DM/hl sei bereits auf den 30. Juni 1999 zulässig und geboten. Das verliehene Brennrecht habe bereits zum Bilanzstichtag 30. Juni 1999 eine voraussichtlich dauerhafte Wertminderung erlitten. Das Brennrecht gewähre den Inhabern „nur" das Recht den erzeugten Alkohol an die Monopolverwaltung abzuliefern und als Gegenleistung den festgesetzten Übernahmepreis zu erhalten. Das Brennrecht beinhalte für den ersten beliehenen Unternehmer einen weiteren Wert, nämlich den Handelswert, der sich aus der Befugnis ableite, seine Rechte aus dem Brennrecht auf einen Dritten gegen Entgelt zu übertragen. Dieses Recht sei mangels Anschaffungskosten nicht zu aktivieren. Auch für den Erwerber eines Brennrechts habe das Brennrecht einen zweifachen Wert. Durch das Gesetz vom 22. Dezember 1999 sei das Ausscheiden der gewerblichen Brennrechte aus der Ablieferungspflicht mit Wirkung zum Betriebsjahr 2006/2007 verfügt worden. Diese Gesetzesänderung habe den Handelswert des Brennrechts mit Wirksamwerden des Gesetzes rechtlich und wirtschaftlich vernichtet. Für den beliehenen Unternehmer ergäben sich zwar insoweit keine bilanziellen Auswirkungen, wohl aber für den Unternehmer, der aufgrund eines entgeltlichen Erwerbs Anschaffungskosten zu aktivieren gehabt habe. Im Jahresabschluss zum 30. Juni 1999 sei eine Wertminderung lediglich in dem Umfang vorgenommen worden, die der Mengenkürzung entsprochen habe, für den Fall, das die beantragte Umwandlung aus Billigkeitsgründen positiv beschieden werden sollte; dies habe 30% bzw. einem durchschnittlichen Brennrecht je hl von 460 DM für Melassebrennrechte entsprochen.

Für das gewerbliche Kornbrennrecht sei die Klägerin bzw. ihre Rechtsvorgängerinnen ebenfalls von einer Minderung von 30% aus den 30. Juni 1999 ausgegangen, so dass sich der Durchschnittspreis je hl Brennrecht insoweit auf 741,60 DM verändert habe und der bilanzierte Durchschnittspreis je hl Brennrecht unverändert auf 648,90 DM verblieben sei. Nach dem zu berücksichtigenden Imparitätsprinzip seien Bewertungsabschläge indes schon in dem Jahresabschluss vorzunehmen, bei dessen Erstellung erkannt werde, dass eine voraussichtlich dauernde Wertminderung eintreten werde. Es könne daher nicht erst auf die Verkündung des Gesetzes abgestellt werden, da weder ein Bilanzierender noch eine anderer Beteiligter in Abrede stellen könne, dass diese Kenntnis im Zeitpunkt der Erstellung der Bilanz habe negiert werden dürfen. Die entscheidenden Ursachen für das Ausscheiden der wirklichen Brennrechte aus dem Monopol seien nämlich schon vor dem Bilanzstichtag gesetzt worden, so dass lediglich eine werterhellende Tatsache nachträglich bekannt geworden sei. Bereits mit der Gesetzesinitiative zur Änderung des Monopolgesetzes seien die Ursachen dafür, den Finanzierungsbedarf der Monopolverwaltung zu senken, „in die Welt gesetzt" und damit über den Rechtsinhalt des Brennrechtes und seine Werthaltigkeit unabänderliche Entscheidung getroffen worden.

Eine Teilwertabschreibung sei nicht lediglich, wie vom Finanzamt für den Bilanzstichtag 30. Juni 2000 anerkannt, auf 500 DM je hl umgewandelten Brennrechtes beschränkt. Zwar sei am 3. Mai 1999 ein Kauf von gewerblichen Kornbrennrechten zu einem höheren Preis erfolgt. Der ergänzend herangezogene Erwerb eines landwirtschaftlichen Kornbrennrechts vom 19. Oktober 2001 für 520 DM pro hl sei für die hier zu beurteilende Bewertung gewerblicher Brennrechte ungeeignet, weil landwirtschaftliche Brennrechte von der Änderung des Monopolgesetzes nicht betroffen seien. Sie seien unverändert mit einem Handelswert und einem Nutzungswert ausgestattet. Die zur Umwandlung aus Billigkeitsgründen angemeldeten Brennrechte seien zudem unter Kürzung des Volumens durch Bescheid vom 14. März 2001 in landwirtschaftliche Brennrechte umgewandelt worden. Wäre insoweit ein abweisender Bescheid ergangen, für dessen Ergehen eine Wahrscheinlichkeit von knapp 60% bestanden habe, hätte für das nicht gewandelte gewerbliche Brennrecht eine Erklärung zum vorzeitigen Ausscheiden abgegeben werden können. Bei einer Klärung zum Ausscheiden zum 30. September 2001 wäre indes ein Ausfallsanspruch in Höhe von lediglich 40 DM pro hl Alkohol für fünf Betriebsjahre entstanden. Es handele sich dabei um fünf selbständige Ausgleichsansprüche, die in jedem Jahr neu durch Rechtsakt entstünden.

Das Finanzamt hätte sich, so die Klägerin, vorab mit der Frage auseinander setzen müssen, ob die zahlenden Ausgleichsbeiträge, die im Falle gewandelter Brennrechte für den Fall der Erklärung eines vorzeitigen Ausscheidens aus dem Monopol vor dem 30. September 2006 gelten würden, ein Entgelt für die Erklärung zum vorzeitigen Ausscheiden oder Gegenleistung für Rückgabe des Rechtes darstellten. Die Annahme einer Gegenleistung scheide aus. Der Teilwert sei zum 30. Juni 2000 auch nicht aus den Ausgleichsbeträgen i.S.d. § 58a Branntweinmonopolgesetz für landwirtschaftliche Brennrechte abzuleiten. Ein Rechtsanspruch auf Umwandlung der gewerblichen Brennrechte zum 30. Juni 2000 sei nämlich nicht vorhanden gewesen. Dem Bescheid vom 14. März 2001 sei rechtsbegründende Wirkung beizumessen. Die zur Umwandlung angemeldeten Brennrechte hätten am Bilanzstichtag noch den Status gewerblicher Brennrechte gehabt. Der Betrag von 500 DM pro hl ermittele sich zwar durch die Ablieferungspflicht für fünf Betriebsjahre á 100 DM pro hl. Hierbei bleibe indes unberücksichtigt, dass der Betrag von 100 DM für jedes Jahr neu entstehe. Es bestehe daher lediglich eine Erwartung, dass insgesamt 5 x 100 DM gezahlt werden, nicht aber ein Anspruch. Für den Jahresabschluss zum 30. Juni 2000 wären selbst dann, wenn man dem Finanzamt folge, Ansprüche unter einer doppelt aufschiebenden Bedingung zu aktivieren. Der rechtsbegründende Akt des Ausscheidens werde erst nach einer Wartezeit von 6 Jahren vollzogen, um die Ausgleichsbeträge für landwirtschaftliche Brennrechte zu erhalten zu können. Werde die Erklärung abgegeben, entstünden 5 Einzelforderungen auf Ausgleichsbeträge, die unter einer aufschiebenden Bedingung stünden, dass sie für jedes weitere Betriebsjahr als "Volleigentum" bestätigt würden. Die vom Beklagten begehrten Wertansätze setzten sich, so die Klägerin, hinsichtlich der gewandelten Brennrechte zum 30. Juni 2000 somit aus 5 Einzelforderungen zusammen, die entsprechend abzuzinsen wären. Bei einer Abzinsung von 8% ergebe sich für den ersten Anspruch auf 100 DM ein Barwert von nur 58,35 DM (Laufzeit 7 Jahre); die letzte Forderung habe bei einer Laufzeit von 11 Jahren bereits lediglich noch einen Barwert von 42,89 DM.

Schließlich sei der Wegfall von Verbindlichkeiten nicht aufwands- bzw. bei den Rechtsvorgängern der Klägerin ertragswirksam auszubuchen gewesen. Zwar sei die buchtechnische Abwicklung dergestalt erfolgt, dass scheinbar die oHG der KBR III und IV ein Darlehen gewährt habe. Ein formaler Beschluss liege insoweit indes nicht vor. Es sei auch ein Kredit von den Gesellschaftern der oHG, die identisch mit denen der KBR III und IV gewesen seien, nicht gewollt gewesen. Da bereits ein schuldrechtliches Kreditverhältnis nicht vorliege, könnten entsprechend durch den Forderungsverzicht keine gewinnwirksamen Folgerungen eintreten. Vielmehr handele es sich tatsächlich um eine gesellschaftsrechtlich begründete Entnahme und Einlage, d.h. die Übertragung von Kapitalkonten, die erfolgsneutral zu vollziehen gewesen sei um nicht, aufwands- und erfolgswirksam.

Die Klägerin beantragt,

die Feststellungsbescheide vom 28. Oktober 2004 in der Fassung der Einspruchsentscheidungen vom 12. Februar 2007 sowie Gewerbesteuermessbescheide für 1999 und 2000 vom 3. November 2004 in der Fassung der Einspruchsentscheidung dahingehend abzuändern, dass die in den Bilanzen vom 30. Juni 1999 und vom 30. Juni 2000 vorgenommenen Teilwertabschreibungen auf Brennrechte mit einem Ansatz von 200 DM/hl anerkannt werden und ein außerordentlicher Ertrag aus dem Erlass von Verbindlichkeiten außer Ansatz bleibt.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Das Finanzamt ist der Auffassung, dass entsprechend der Verfügung des Niedersächsischen Finanzministeriums vom 26. April 2004 eine Teilwertabschreibung erst zum 30. Juni 2000 in Betracht komme. Die nach den Änderungen des Branntweinmonopolgesetzes durch das Haushaltssanierungsgesetz vom 22. Dezember 1999 zu zahlenden Ausgleichsbeträge seien dabei als Anhaltspunkt für die Ermittlung der Teilwerte für Brennrechte heranzuziehen. Das Haushaltssanierungsgesetz sei zum 30. Juni 1999 nämlich noch nicht verkündet gewesen. Selbst der Gesetzesentwurf sei erst am 22. August 1999 veröffentlicht gewesen. Zudem habe die KBR III selbst noch am 3. Mai 1999, d.h. rund 2 Monate vor dem Bilanzstichtag, ein gewerbliches Kornbrennrecht für 700 DM pro hl erworben. Erst zum 30. Juni 2000 habe indes festgestanden, dass eine dauerhafte Wertminderung aufgrund der eingetretenen Neuregelung des Bundesmonopolgesetzes eingetreten gewesen sei. Da landwirtschaftliche Brennereien auf Antrag gemäß § 58 Abs. 2 Branntweinmonopolgesetz von der Ablieferungspflicht befreit gewesen seien, hätten sie für 5 Betriebsjahre Ausgleichsbeträge in Höhe von 100 DM je hl in Anspruch nehmen können. Der Antrag auf Umwandlung sei bis zum 30. Juni 2000 über das zuständige Hauptzollamt bei der Bundesmonopolverwaltung zu stellen gewesen. Diese Frist seien von der Rechtsvorgängerin der Klägerin eingehalten worden. Der Antrag sei gleichzeitig als Antrag auf Umwandlung aus Billigkeitsgründen behandelt worden, da die gesetzlich festgesetzten Bedingungen für einen gesetzlichen Anspruch auf Umwandlung in landwirtschaftliche Brennrechte nicht (vollständig) erfüllt gewesen seien. Die Ausgleichsbeiträge stellten insoweit lediglich eine (untere) Grenze für eine Teilwertabschreibung dar, unabhängig davon, ob im konkreten Fall die Ausgleichsbeträge tatsächlich in Anspruch genommen oder beantragt würden. Eine Abzinsung sei trotz der zinslosen Auszahlung nicht vorzunehmen, weil nicht die Ausgleichsbeträge als solche zu aktivieren seien. Der Betrag von 500 DM/hl diene lediglich als Anhaltspunkt für die Ermittlung des Teilwertes der Brennrechte. Da auch die bekanntgewordenen Verkäufe im Jahre 2001 in etwa zu einem Preis von 500 DM pro hl vorgenommen worden seien, habe ein Teilwert in Höhe von (mindestens) 500 DM pro hl vorgelegen. Auch die Bestätigung der Einkaufgesellschaft Deutscher Getreidebrennereien vom 10. April 2006 widerlege dies nicht. Diese beziehe sich lediglich auf gewerbliche Brennrechte. Im Streitfall handele es sich indes um ein in ein landwirtschaftliches Brennrecht umgewandeltes Brennrecht.

Schließlich seien, so zunächst der Vortrag im Klageverfahren, die gegenüber der oHG stehenden Verbindlichkeiten gewinnerhöhend zum 30. Juni 1999 auszubuchen. Entsprechend der bisherigen Bilanzierung, die jahrelang von den Beteiligten der Gesellschaften akzeptiert worden seien, habe es sich um Verbindlichkeiten der Rechtsvorgängerinnen der Klägerin gehandelt. Es sei nicht erkennbar, dass die Ansprüche der oHG bereits zu einem früheren Zeitpunkt entfallen seien. Wäre dies der Fall gewesen, hätte dies zur Folge gehabt, dass die Bilanzierung unzutreffend gewesen ist und eine erfolgswirksame Ausbuchung in der ersten noch änderbaren Bilanz hätte erfolgen müssen, d.h. ebenfalls zum 30. Juni 1999. Zudem sei auch nicht ersichtlich, auf welcher Rechtsgrundlage die Finanzierungsmittel anderenfalls zur Verfügung gestellt worden seien, wenn diese lediglich „formal" als Kredit bezeichnet worden seien. Maßgebend für die steuerliche Beurteilung sei schließlich nicht, ob und inwieweit hier eine Kompensation mit steuerlichen Folgen aus der Teilwertabschreibung habe erfolgen sollen. Bei den Sachverhaltskomplexen „Teilwertabschreibung auf Brennrechte" und dem „Forderungsverzicht" handele es sich nämlich um zwei zu trennende Sachverhalte.

Auf Hinweis des Gerichts erklärte das Finanzamt, dass es an der zuletzt geäußerten Auffassung nicht mehr festhalte und anerkenn, dass die Forderung erfolgsneutral auszubuchen seien (vgl. auch Sitzungsprotokoll).

Zu den weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, das Sitzungsprotokoll sowie die Steuerakten verwiesen.

Aus den Gründen

Die Klage ist zum Teil begründet. Das Finanzamt hat die erlassenen Verbindlichkeiten zu Unrecht gewinnerhöhend erfasst. Die Bewertung der Brennrechte durch das Finanzamt zu den Bilanzstichtagen am 30. Juni 1999 und 30. Juni 2000 war hingegen nicht zu beanstanden.

1. Forderungsverzicht

Der „Forderungsverzicht" war - wie vom Beklagten nunmehr auch anerkannt - erfolgsneutral zu berücksichtigen. Insgesamt waren Forderungen bei der oHG gegen die KBR III und IV i.H.v. 3.443.725 DM ausgewiesen. Maßgeblich für den Forderungsverzicht waren aber nicht betrieblichen Gründe, sondern Gründe, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst waren. Dies sind indes betriebsfremde Gründe. Anderenfalls stünde es für Gesellschafter zweier Schwesterpersonengesellschaften in ihrem Ermessen, bei welcher Gesellschaft sie Gewinne "belassen" bzw. entstehen „lassen". Der Forderungsverzicht war somit als Entnahme bei der oHG und Einlage bei den Gesellschaften KBR III und KBR IV, also erfolgsneutral, zu berücksichtigen (ähnliche Konstellation im Sachverhalt des FG Münster v. 31. März 2004, 8 K 6492/01 F). Betriebliche Gründe für den Verzicht sind nach Aktenlage zudem weder erkennbar noch vorgetragen. Dahingehend wurde zwischen den Beteiligten nunmehr auch Einvernehmen hergestellt.

2. Teilwertabschreibung zum 30. Juni 1999

Eine Teilwertabschreibung war für vor der Verabschiedung des Haushaltssanierungsgesetzes endende Wirtschaftsjahre (also zum Bilanzstichtag 30. Juni 1999) unzulässig.

a) Die Brennrechten waren - entgegen der zuletzt von der Klägerin geäußerten Zweifel - als bilanzierungsfähige immaterielle Wirtschaftsgüter zu erfassen. Sie sind verkehrsfähig - die selbständige Bewertungsfähigkeit wird durch die allgemeine Verkehrsanschauung bei Brennrechten anerkannt - und erfüllen die Voraussetzungen für das Vorliegen eines Wirtschaftsguts. Unabhängig davon genügt für die Anerkennung als selbständiges Wirtschaftsgut, dass dieses zusammen mit dem Betrieb übertragen werden kann, sofern es nur einer selbständigen Bewertung zugänglich ist (vgl. nur BFH vom 6. Dezember 1990, IV R 3/89, BStBl. II 1991, 346, m.w.N.).

b) Der Teilwert war zum Bilanzstichtag 30. Juni 1999 nicht voraussichtlich nachhaltig unter einen Betrag von 500 DM/hl gesunken.

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG muss ein Steuerpflichtiger, der seinen Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG ermittelt, die abnutzbaren Wirtschaftsgüter seines Anlagevermögens mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um die AfA, erhöhte Absetzungen, Sonderabschreibungen, Abzüge nach § 6b EStG und ähnliche Abzüge ansetzen. Stattdessen kann er den Teilwert des Wirtschaftsgutes ansetzen, wenn dieser aufgrund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger als die fortgeschriebenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten ist (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG).

aa) In den Fällen des § 6 Abs. 1 Nr. 1, 2, 3 und 3a EStG ist maßgeblicher Zeitpunkt für die Bewertung mit dem Teilwert der Bilanzstichtag, nicht der Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung des WG oder ein sonstiger vom Bilanzstichtag abweichender Zeitpunkt (BFH v. 29.07.1997, VIII R 57/94, BStBl. II 98, 652). Demzufolge ist darauf abzustellen, ob die den Teilwert mindernden Umstände am Bilanzstichtag vorgelegen haben (BFH v. 14.07.1966, IV 389/62, BStBl. III 66, 641). Maßgeblich ist folglich die Marktlage am Bilanzstichtag (BFH v. 07.11.1990, I R 116/86, BStBl. II 91, 342). Ein den Teilwert mindernder Umstand, der vor oder nach dem Bilanzstichtag, nicht aber am Bilanzstichtag vorgelegen hat, rechtfertigt keine Teilwert-Abschreibung (BFH v. 05.02.1981, IV R 87/77, BStBl. II 81, 432). Auch die Vorhersehbarkeit einer dauernden Wertminderung, die eine Pflicht zur Teilwert-Abschreibung begründet, ist nach den Verhältnissen am Bilanzstichtag zu beurteilen (BFH v. 27.11.1974, I R 123/73, BStBl. II 75, 294). Hiervon unberührt bleibt der allgemeine Grundsatz, dass auch werterhellende Umstände im Gegensatz zu später eingetretenen wertbeeinflussenden Umständen zu berücksichtigen sind.

bb) In Anbetracht dieser Grundsätze war eine Teilwertabschreibung zum 30. Juni 1999 unzulässig, da zu diesem Zeitpunkt das Risiko einer Wertminderung noch nicht ausreichend konkret war. Die Gesetzesänderung war aber nicht am 30. Juni 1999 verabschiedet, selbst der Entwurf wurde offenbar erst am 22. August 1999, also nach dem 30. Juni 1999, bekannt. Der Gesetzesentwurf datierte zudem erst vom 14. Juli 1999, also erst nach dem Bilanzstichtag. Zwar wurde bereits im Vorfeld, also auch vor dem Bilanzstichtag, insbesondere im Finanzministerium, über die Abschaffung der Brennrechte diskutiert. Indes war jedenfalls vor dem Gesetzesentwurf, aber nach Auffassung des Senats auch bis zur Verabschiedung durch die Gesetzgebungsorgane, völlig ungewiss, ob es tatsächlich zu einem Wegfall des Branntweinmonopoles kommen würde (vgl. auch Schreiben des Bundesverbandes landwirtschaftliche Rohstoffe verarbeitender Brennereien vom 28. Januar 1999, lose Beiakte). Vor Verkündung des Gesetzes vom 22. Dezember 1999 (hier erst am 29. Dezember 1999, BGBl. I S. 2534) besteht zudem - wie auch die Erfahrung der letzten Jahre bestätigt - stets die konkrete Möglichkeit, dass das Gesetz nicht oder nicht so wie zuvor im Entwurf vorgesehen verabschiedet wird. Somit bestand nach dem objektiven Verhältnissen des Bilanzstichtages bei objektiver Betrachtung - im Gegensatz zur subjektiven Sicht der Rechtsvorgänger der Klägerin - kein Grund zu der Annahme, dass der Teilwert voraussichtlich dauerhaft gesunden ist (vgl. auch Verfügung des Nieders. Finanzministeriums v. 26. April 2004, S 2173   22   312).

Eine Berücksichtigung der Gesetzesänderung ist, abgesehen davon, dass das Gesetz erst nach Bilanzaufstellung im Bundesgesetzblatt veröffentlicht wurde, über den Grundsatz der Werterhellung ist nicht möglich. Wertaufhellende Tatsachen können bis zur Bilanzaufstellung berücksichtigt werden, nicht aber neu eingetretene und wertbegründende Tatsachen. Als wertaufhellendend sind nur die Umstände zu berücksichtigen, die zum Bilanzstichtag bereits objektiv vorlagen und nach dem Bilanzstichtag, aber vor dem Tag der Bilanzerstellung lediglich bekannt oder erkennbar wurden (vgl. BFH vom 17. März 2006, IV B 177/04, BFH/NV 2006, 1286 m.w.N.). Objektiv bestand zum Bilanzstichtag (30. Juni 1999) indes keine ausreichenden Anhaltspunkte dafür, dass das Gesetz, wie vereinzelt diskutiert, geändert werden würde. Zudem war das Gesetz sogar bei Bilanzaufstellung noch nicht im Bundesgesetzblatt verkündet worden. Dementsprechend musste auch zum Bilanzstichtag 30. Juni 1999 noch kein geminderter Bestand der Brennrechte, wie er später durch Kontingentbescheid vom März 2001 festgelegt wurde, bewertet werden.

Die KBR III hat zudem noch am 3. Mai 1999 (für ein gewerbliches Brennrecht) einen Preis von 700 DM/hl gezahlt. Hierdurch bestätigt sich, dass der Verkehrswert auch zum 30.06. wie vom Finanzamt berücksichtigt anzusetzen war. Es ist nämlich nicht ersichtlich, aus welchen Gründen die Rechtsvorgängerin der Klägerin sonst bereit dazu gewesen wäre, einen derartigen Preis zu zahlen. Der bloße Hinweis auch eine Fehlinvestition reicht insoweit zur Entkräftung nicht aus. Auch am 3. Mai 1999 hat es offenbar schon vereinzelte Diskussionen über den Wegfall des Monopols gegeben, dennoch ist es zu dem Erwerb im Mai 1999 zu einem (deutlich) höheren Preis als 500 DM/hl gekommen.

3. Teilwertabschreibung zum 30. Juni 2000

Zum 30. Juni 2000 war eine Teilwertabschreibung lediglich auf einen Betrag von 500 DM/hl vorzunehmen.

a) § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG schränkt das Vorsichtsprinzip ein (vgl. BTDrucks 14/23, S. 5, 170, 171). Zwar können nicht realisierte Verluste durch Ansatz des niedrigeren Teilwerts ausgewiesen werden. Bei bloßen Wertschwankungen ist eine Verlustantizipation nicht möglich. Nur ein anhaltender Wertverlust ermöglicht eine Teilwertabschreibung. Dies hat bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern den Ausweis des niedrigeren Teilwerts zur Folge, wenn eine Wertminderung mindestens während der halben Restnutzungsdauer des Wirtschaftsguts andauert (BFH-Urteil in BFHE 212, 526, BStBl. II 2006, 680). In allen anderen Fällen wird das Absinken des Teilwerts erst mit dessen Realisation gewinnwirksam.

b) Danach war eine über die anerkannte Abschreibung auf einen Betrag von 500 DM/hl hinaus eine Abschreibung auf 200 DM/hl, wie von der Klägerin beantragt, unzulässig. Dies ergibt sich zunächst daraus, dass Vergleichsverkäufe für landwirtschaftliche Brennrechte in den Zeitraum nach dem 30. Juni 2000 in etwa in der Größenordnung von 500 DM/hl lagen (vgl. zu weiteren Einzelheiten Beihefter „Vergleichsverkäufe"). So wurde am 19. Oktober 2001 für ein landwirtschaftliches Brennrecht ein Preis von 520 DM je hl gezahlt.

aa) Selbst wenn man in Ausgestaltung der „orginären" landwirtschaftlichen Brennrechte und der durch Umwandlung erworbenen landwirtschaftlichen Brennrechte einen wesentlichen Unterschied in der Veräußerbarkeit ausmachte, kann nämlich der Kaufpreis für landwirtschaftliches Brennrechte als Indiz für die Werthaltigkeit eines landwirtschaftlichen Brennrechtes, deren Sinn und Zweck eben gerade nicht primär in der Weiterveräußerung, sondern in der „normalen" Verwertung (Ablieferungspflicht) besteht.

Bei der Bewertung des Wirtschaftsgutes „Brennrecht" war die kurze Zeit später (Anfang des Jahres 2001) genehmigte Umwandlung in ein landwirtschaftliches Brennrecht zu berücksichtigen. Zum Bilanzstichtag (30. Juni 2000) war nämlich bereits eine Umwandlung des gewerblichen in ein land- und forstwirtschaftliches Brennrecht aus Billigkeitsgründen beantragt und nicht erkennbar, aus welchen Gründen der Billigkeitsantrag durch die zuständige Behörde im konkreten Fall hätte abgelehnt werden können. Nach § 58a BranntweinmonopolG war danach ein Ausgleichsanspruch in Höhe von 5 x 100 DM/hl nicht nur wahrscheinlich, sondern voraussehbar und eine Wertminderung auf einen Betrag von unter 500 DM/hl zum 30. Juni 2000 nicht ersichtlich. Ein gedachter Erwerber hätte nämlich mit einen Erlös von mindestens 500 DM/hl kalkuliert, weil insoweit (schon) Ausgleichsansprüche (vgl. § 58a BranntweinmonopolG) ausreichend konkret waren. Diese Ausgleichsansprüche durfte als (jedenfalls zusätzliche) Orientierungsgröße zur Ermittlung des Teilwertes der Brennrechte herangezogen werden.

Es war nicht ersichtlich, dass der von der Klägerin gestellte Billigkeitsantrag auf Umwandlung der gewerblichen Brennrechte in landwirtschaftliche Brennrechte keine ausreichenden Erfolgsaussichten hatte. Gemäß den Maßstäben des Bundesfinanzministeriums, die auf Grundlage des § 177 Branntweinmonopolgesetzes entwickelt wurden (vgl. FG Hamburg vom 15. März 2004, IV 404/02; vgl. auch Schreiben des BMF vom 17. Januar 2000 gegenüber dem Bundesminister für Ernährung, Landwirtschaft und Forsten, welches in dem Urteil des FG Hamburg in Bezug genommen wird) durften insoweit für nichtlandwirtschaftliche Erzeugnisse in nur geringfügiger Menge verarbeitet werden.

Zwar schied offenbar eine Umwandlung nach § 32 Branntweinmonopolgesetz aus, weil Gesellschafter der Rechtsvorgängerin der Klägerin auch an einer anderen Brennerei als Brennereigut beteiligt waren. Der Umstand, das die Umwandlung in landwirtschaftliche Brennrechte erst zum 1. Oktober 2000 und nicht schon rückwirkend zum 30. Juni 2000 bzw. 1. Juli 2000 erfolgte, vermag den Teilwert der gewerblichen Brennrechte nicht auf den von der Klägerin gewünschten Wert zu verringern. Denn es bestand unter Würdigung der Gesamtumstände des Einzelfalles die berechtigte Erwartung, dass dem Billigkeitsantrag stattgegeben werden würde. Die Klägerin bzw. ihre Rechtsvorgängerinnen konnten selbst beurteilen und beeinflussen, welche Rohstoffe sie in der Verarbeitung verwenden und ob sie ggf. weitere Anforderungen erfüllen würden. Die Behauptung der Klägerin, das eine Umwandlung in ein landwirtschaftliches Brennrecht nach den Verhältnissen zum Zeitpunkt des Bilanzstichtages und auch zum Zeitpunkt der Erstellung des Jahresabschlusses nach den rechtlichen Kriterien als „aussichtslos", bzw. materiell als nicht zu bewertende Hoffnung anzusehen" war, ist aus den dem Senat vorliegenden Unterlagen nicht erkennbar und nachzuvollziehen und auch sonst nicht ersichtlich. Bereits durch Bescheid 18. Januar 2001, also vor Bestätigung der Jahresabschlüsse für die KBR III und KBR IV wurde für die KBR IV mitgeteilt, dass mit Wirkung zum 1. Oktober 2000 aus Billigkeitsgründen - unter Kürzung des regelmäßigen Kornbrennrechtes und der regelmäßigen Melassebrennrechte - eine Umwandlung in ein landwirtschaftliches Brennrecht erfolgen würde (vgl. Schreiben der Bundesmonopolverwaltung für Branntwein vom 18. Januar 2001). Gleichzeitig wurde festgelegt, dass mit der Umwandlung die Brennerei mit der Brennereigenossenschaft R, der Brennereigenossenschaft R   Lavenstedt und der KBR III zu einer Gemeinschaftsbrennerei zusammengelegt werde und das das vereinigte regelmäßige Brennrecht 20.943,49 hl umfasse und eine Genehmigung für die Herstellung von Branntwein aus Kartoffeln und anderen Getreide als ausschließlichen Korn bestehe. Außerdem wies die Bundesmonopolverwaltung für Branntwein - ebenfalls in dem Schreiben vom 16. bzw. 18. Januar 2001 - bereits darauf hin, dass bei einem freiwilligen Ausscheiden aus dem Branntweinmonopol innerhalb der Übergangszeit bis zum 30. September 2006 hinsichtlich des umgewandelten Brennrechts die in § 58a Branntweinmonopolgesetzes genannten abgestuften Ausgleichsbeträge angewendet würden. Ein gedachter Erwerber der Brennerei hätte im Rahmen eines Gesamterwerbes indes mindestens einen Betrag in Höhe von 500 DM/hl zum 30. Juni 2000 gezahlt. Denn er hätte nach den objektiv zum Bilanzstichtag (30. Juni 2000) vorhandenen Erkenntnisse unter Einbeziehung der subjektiv bei Bilanzaufstellung vorliegenden Erkenntnisse berücksichtigt, dass zumindest die Ausgleichsbeträge in Höhe von 5 x 100 DM aus dem zukünftigen landwirtschaftlichen Brennrecht resultierender Vorteil zufließen würden. Die zu zahlenden Ausgleichsbeträge dienen dabei lediglich als Orientierungsgröße und Mindestansatz für die Ermittlung der Teilwerte der Brennrechte. Da indes ein gedachter Erwerber in dieser Höhe zumindest Erträge einkalkuliert hätte, erscheint eine Bewertung mit (zumindest) 500 DM/hl als sachgerecht, zumal im Oktober 2001 - wie ausgeführt - für ein landwirtschaftliches Brennrecht ein noch höherer Preis gezahlt wurde.

(2) Eine Abzinsung dieses Betrages war insoweit nicht vorzunehmen. Die Entschädigung für den Wegfall der Ablieferungspflicht (§ 58a Branntweinmonopolgesetz) diente lediglich als Anhaltspunkt, so dass es sich insoweit nicht um eine exakte Wertermittlung handeln kann. Indes ist die Klägerin insoweit beweispflichtig für die für sie günstige Tatsache, dass der Teilwert dauerhaft unter einen Wert von 500 DM/hl gesunken ist. Indes stand zur Überzeugung des Senats fest, dass ein Ansatz mit lediglich 200 DM/hl (5 x 40 DM/hl) aufgrund der berechtigten Hoffnung der Umwandlung keinesfalls in Betracht kam. Etwaige Ausgleichsbeträge stellten lediglich die Untergrenze der Bewertung. Bis zum Wegfall des Monopols bestand indes selbst für gewerbliche Brennrechte weiterhin eine Ablieferungsmöglichkeit, die mit entsprechenden Gewinnchancen verknüpft war. Es ist nicht ersichtlich, dass unter Berücksichtigung dieser Option ein geringerer Wert als 500 DM/hl anzusetzen war.

bb) Im Übrigen hat die Klägerin nicht ausreichend substantiiert, dass und in welchem Umfang ein Abschlag unter einen Betrag von 500 DM/hl vorzunehmen sein sollte. Der pauschale Hinweis auf 200 DM/hl reichte, wie ausgeführt, nicht aus. Es kommt insoweit aus den angeführten Gründen auf nicht darauf an, ob, wie von der Klägerin vorgetragen, die Entschädigung nach § 58a Branntweinmonopolgesetz als Gegenleistung für den Verzicht anzusehen ist. Der spätere Zukauf vom 19. Oktober 2001 verdeutlicht zudem als weiteres Indiz, dass sich die weitere Marktentwicklung für landwirtschaftliche Brennrechte nicht negativ darstellte und ein voraussichtlich niedrigerer Teilwert als 500 DM/hl unter Berücksichtigung der konkreten Gewinnaussichten nicht vorlag.

Die Gründe für eine Wertminderung müssen indes, damit eine Teilwertabschreibung zulässig ist, voraussichtlich dauerhaft seien, es darf sich also nicht nur um eine lediglich vorübergehende Preisschwankung handeln. Diese Voraussetzungen liegen nach allem hier nicht vor. Die Bestätigung der Einkaufsgesellschaft Deutscher Getreidebrennereien vom 10. April 2006, aus der sich ergibt, dass gewerbliche Brennrechte nicht mehr gehandelt worden seien, vermag keine andere Bewertung des Sachverhaltes herbei zu führen. Maßgeblich ist zwar die Bewertung der vorhandenen gewerblichen Brennrechte der Rechtsvorgängerin der Klägerin zum 30. Juni 2000. Indes war die - auch nach den Kenntnissen bei Bilanzaufstellung vorhandene - berechtigte Erwartung zu berücksichtigen, dass eine Umwandlung in ein landwirtschaftliches Brennrecht erfolgen würde. Auch ein Erwerber hätte diese Erwartung bei Bemessung des Kaufpreises für den Betrieb einkalkuliert. Da im Übrigen eine Bewertung von gewerblichen Brennrechten, die nach den Verhältnissen des Bilanzstichtages unter Berücksichtigung der Kenntnisse bei Bilanzaufstellung voraussichtlich in landwirtschaftliche Brennrechte umgewandelt werden, unterhalb eines Wertes von 500 DM/hl nicht ersichtlich oder substantiiert vorgetragen worden sind und auch sonst und unter Berücksichtigung der Gesamtumstände nicht ansatzweise ersichtlich ist, dass eine dahingehende Wertminderung eingetreten ist, war schließlich auch die Einholung eines Sachverständigengutachtens nicht erforderlich.

c) Überdies wäre, selbst wenn man die berechtigte Erwartung (siehe oben), dass eine Umwandlung in ein landwirtschaftliches Brennrecht erfolgen würde, entgegen der obigen Ausführungen als nicht als hinreichend ansähe, eine Teilwertabschreibung auf unter 500 DM/hl nicht zulässig gewesen.

aa) Immaterielle Wirtschaftsgüter können abnutzbar sein oder zu den nicht abnutzbaren, immerwährenden Rechten zählen (Urteil des BFH vom 28. Mai 1998, IV R 48/97, BStBl. II 1998, 775, unter 1.b der Gründe, m.w.N.; v. 29. April 2009, IX R 33/08). Ein immaterielles Wirtschaftsgut ist nicht abnutzbar, wenn seine Nutzung weder unter rechtlichen noch unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten zeitlich begrenzt ist (BFH-Urteile vom 19. Oktober 2006, III R 6/05, BStBl. II 2007, 301, unter II.2.e der Gründe; in BStBl. II 1998, 775, unter 1.c der Gründe mit Hinweis auf § 253 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs --HGB--). Bei zeitlich begrenzten Rechten kann ausnahmsweise von einer unbegrenzten Nutzungsdauer ausgegangen werden, wenn sie normalerweise ohne weiteres verlängert werden, ein Ende also nicht abzusehen ist (vgl. BFH-Urteile vom 18. Dezember 1970, VI R 99/67, BStBl. II 1971, 237, unter II. der Gründe; vom 17. Februar 1993, I R 48/92, BFH/NV 1994, 455, unter 1.c der Gründe). Im Zweifel ist jedoch nach dem Grundsatz der Vorsicht von einer zeitlich begrenzten Nutzung auszugehen (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB). Hier war das Wirtschaftsgut „Brennrecht" zum 30. Juni 2000 aufgrund der vorhandenen zeitlichen Befristung zum Ablauf des Betriebsjahres 2006/2007 abnutzbar.

bb) Wie der BFH in seinem Urteil in BStBl. II 2006, 680 entschieden hat, ist in diesem Sinne von einer voraussichtlich dauernden Wertminderung auszugehen, wenn der Wert des Wirtschaftsgutes zum Bilanzstichtag mindestens für die halbe Restnutzungsdauer unter dem planmäßigen Restbuchwert liegt. Dies gilt auch dann, wenn es sich um ein langlebiges Wirtschaftsgut handelt. Zum 30. Juni 2000 betrug die voraussichtliche Restnutzungsdauer eines gewerblichen Brennrechtes - soweit die Umwandlung in ein landwirtschaftliches Brennrecht nicht berücksichtigt wird - noch über 6 Jahre, da die Ablieferungspflicht für gewerbliche Brennrecht zum Betriebsjahr 2006/2007 entfiel. Der planmäßige Wert des gewerblichen Kornbrennrechtes, bemessen von dem Restbuchwert nach Ansicht des Beklagten 500 DM/hl), würde nach 3 Jahren (und 1 1/2 Monaten) noch 250 DM/hl, bemessen nach dem ursprünglichen Anschaffungskosten (ca. 648 DM/hl, vgl. auch SS des Klägers v. 26.02.2007, S. 6) jedenfalls noch ca. 320 DM/hl für die KBR III betragen. Indes ist - ungeachtet dessen, dass aufgrund der zu erwartenden Umwandlung nicht von einem abnutzbaren Wirtschaftsgut auszugehen war (s. o.) - ein Absinken unter den zuletzt genannten Wert zum Bilanzstichtag nicht ansatzweise ersichtlich, zumal zum nächsten Bilanzstichtag der Wert in jedem Falle wieder (mindestens) in dem „Bereich" von 500 DM/hl anzusetzen gewesen wäre, also die Dauerhaftigkeit einer Wertminderung - auch unter Berücksichtigung der Grundsätze des BFH-Urteils v. 26.09.2007, I R 58/06, BFH/ NV 2008 S. 432 sowie BMF-Schreibens v. 26.03.2009, IV C 6   S 2171 b/0, BStBl. 2009 I S. 514 - nicht erkennbar wäre. Für die KBR IV ergeben sich ähnliche Werte (vgl. BPA Bl. 14 und 37). Anders als bei Aktien, die bei Bilanzaufstellung noch einen niedrigeren Kurswert aufweisen, war aufgrund der begrenzten „Laufzeit" der (gewerblichen) Brennrechte nicht von einer dauerhaften Wertminderung auszugehen. Dabei kann dahinstehen, ob hier - ähnlich wie bei Verbindlichkeiten - aufgrund der noch länger andauernden bzw. aufgrund der beantragten Billigkeitsentscheidung zu erwartenden „Laufzeit" eine Teilwertabschreibung grundsätzlich unzulässig ist (vgl. BFH v. 23.04.2009 - IV R 62/06, NWB DokID: CAAAD-23344), soweit keine besonderen Umstände vorliegen. Jedenfalls lag eine Wertminderung auf ein Betrag unterhalb von 360 DM/hl nicht vor, so dass nach dem aufgezeigten Grundsätzen eine Teilwertabschreibung im Ergebnis ausscheidet.

d) Der Umstand, dass das Brennrecht vorzeitig hätte abgelöst werden können, verändert diese Bewertung nicht. Beabsichtigt der Steuerpflichtige, ein Wirtschaftsgut zu verkaufen, dessen Teilwert unter den fortgeschriebenen Buchwert zum mutmaßlichen Veräußerungszeitpunkt gesunken ist, droht ein endgültiger Verlust, wenn keine Anhaltspunkte für einen alsbaldigen Wiederanstieg des Teilwerts vorliegen (Urteil des BFH vom 28. Mai 1998, IV R 48/97, BStBl. II 1998, 775). Demgegenüber sind Wertverluste bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern, die bis zu ihrem wirtschaftlichen Verbrauch im Betriebsvermögen bleiben, immer nur vorübergehend, weil sie sich spätestens dann ausgleichen, wenn die Wirtschaftsgüter abgeschrieben sind. Das Gesetz differenziert für die Berechtigung zu einer Teilwertabschreibung nicht danach, ob und ggf. wie wahrscheinlich der Eintritt eines endgültigen Verlustes ist. Maßgeblich ist vielmehr allein, ob die eingetretene Wertminderung voraussichtlich dauernd, d.h. über einen längeren Zeitraum, anhalten wird oder nicht. Diese Frage kann aber nicht unterschiedlich beantwortet werden, je nachdem, ob das Wirtschaftsgut bis zum Ablauf seiner betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer im Betriebsvermögen verbleibt oder vor diesem Zeitpunkt veräußert bzw. abgelöst werden soll.

Überdies hätte die Ansicht der Klägerin zur Folge, dass - bei unterstellter Vornahme einer Teilwertabschreibung zum 30. Juni 2000 - zum folgenden Bilanzstichtag (30. Juni 2001), zu dem die Umwandlung in ein landwirtschaftliches Brennrecht vollzogen war, eine Zuschreibung auf den dann geltenden Teilwert vorzunehmen wäre.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO. Unter Berücksichtigung der korrigierten Ausbuchung der Verbindlichkeit (3.443.725 DM) sowie der gegenläufigen Gewerbesteuerrückstellung (ca. 286.909 DM + 270.000 DM) und der beantragten Teilwertabschreibungen für die KBR III und IV in Höhe von 2.698.181 DM und 3.690.997 DM zum 30. Juni 1999 und weiteren 1.676,430 DM sowie 1.828.017 DM zum 30. Juni 2000 sowie der insoweit gegenläufigen Beträge in Höhe von 1.051.751 DM und 1.862.980 DM, die auf einer Berücksichtigung der Teilwertabschreibungen zum 30. Juni 1999 resultieren würden, ergibt sich ein Streitwert in Höhe von insgesamt ca. 9.865.000 DM. Da die Klägerin ca. in einem Umfang von 2.886.826 DM (3.443.725 DM - 286.000 - 270.000 DM) Erfolg hatte, war von einem Obsiegensanteil in Höhe von ca. 30% auszugehen.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus §§ 151 Abs. 1 und 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).

Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung im Hinblick darauf zuzulassen, ob zum 30. Juni 1999 wegen des Wegfalls des Monopols für gewerbliche Brennrechte und zum 30. Juni 2000 in diesem Zusammenhang wegen des gesetzlich angeordneten Wegfalls des Monopols auf einen Betrag von 200 DM/hl Teilwertabschreibungen zulässig waren.

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