FG Berlin-Brandenburg: Investitionsabzugsbetrag

FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 16.9.2010 - 12 K 12163/10

Leitsatz (des Kommentators)

Die zur Gewährung eines Investitionsabzugsbetrages nach § 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 3 EStG n. F. beim FA erforderlichen Angaben bedürfen keiner besonderen Form und können bis zur Bestandskraft der Steuerfestsetzung eingereicht werden.

Sachverhalt

Die Klägerin reichte für das Streitjahr zunächst keine Steuererklärungen ein. Der Beklagte schätzte daher mit Bescheiden vom 30. November 2009 die Besteuerungsgrundlagen. Dagegen legte die Klägerin Einspruch ein, den sie durch Vorlage der Steuererklärungen begründete. Dabei berücksichtigte sie eine Ansparabschreibung nach § 7g des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der im Streitjahr nicht mehr geltenden Fassung in Höhe von € 15 717,88 für Wirtschaftsgüter, die ausweislich eines Kontenblattes als „wagen 1", „wagen 2", „wagen 3", „wagen 4", „wagen 5" und „wagen 6" bezeichnet waren. Der Buchungstext lautete jeweils „25vH wagen 1" usw. In der entsprechenden Zeile der Körperschaftsteuererklärung, Zeile 26a, fehlte allerdings ein entsprechender Eintrag. Der Beklagte teilte der Klägerin dazu mit Schreiben vom 28. Dezember 2009 mit, dass die bisherige bilanzielle Ansparabschreibung in einen außerbilanziell zu berücksichtigenden Investitionsabzugsbetrag umgestaltet worden sei und dass dieser Investitionsabzugsbetrag nur in Anspruch genommen werden könne, wenn die begünstigten Wirtschaftsgüter ihrer Funktion nach benannt würden und die Höhe der voraussichtlichen Anschaffungsund Herstellungskosten angegeben würde. Die Klägerin äußerte sich dazu nicht. Der Beklagte gab den Einsprüchen der Klägerin nur insoweit statt, als er ihren Steuererklärungen folgte; den Investitionsabzugsbetrag berücksichtigte er jedoch nicht (Einspruchsentscheidung

vom 14. Juni 2010).

Dagegen richtet sich die Klage, mit der die Klägerin die Berücksichtigung des Investitionsabzugsbetrages für sechs Fahrzeuge begehrt. Die Klägerin trägt vor, dass die von dem Beklagten angeforderten Unterlagen aufgrund eines Missverständnisses zwischen ihr, der Klägerin, und dem Büro ihres Bevollmächtigten nicht eingereicht worden seien. Die Klägerin hat im Klageverfahren eine handschriftliche Liste eingereicht, die mit „..." (der Firma der Klägerin) und „7g 2008" überschrieben ist. Sie listet sechs amtliche Kennzeichen, dazugehörige Anschaffungskosten, Daten und in der letzten Spalte „40 %" jeweils 40 % der Anschaffungskosten auf. Die Anschaffungskosten und die jeweils 40 % der Anschaffungskosten sind je zu einer Summe zusammengefasst. Unter der Summe der Teilbeträge von 40 % der Anschaffungskosten (€ 25 148,59) finden sich die Hinweise „30 % 18.861,46", „20 % 12.574,30" und „25 % 15717,88". Beigefügt waren zudem die entsprechenden Rechnungen aus dem Jahre 2009 über einen F.1., einen F.2., einen F.3., einen F.4., einen F.5. sowie einen F.6..

Die Klägerin hat außerdem eine berichtigte Körperschaftsteuererklärung eingereicht, in der sich in der Zeile 26a der begehrte Investitionsabzugsbetrag befindet.

Die Klägerin beantragt, die Bescheide über Körperschaftsteuer, Gewerbesteuermessbetrag und Gewerbesteuer 2008 vom 30. November 2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14. Juni 2010 dahingehend zu ändern, dass ein Investitionsabzugsbetrag in Höhe von € 15 717,88 berücksichtigt wird, sowie, die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Er macht geltend, dass die Klägerin die für die Berücksichtigung eines Investitionsabzugsbetrages erforderlichen Angaben nicht, wie von § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG gefordert, in den bei ihm einzureichenden Unterlagen gemacht habe. Insbesondere reiche die Bezeichnung als „wagen 1" bis „wagen 6" nicht aus. Zudem sei nicht nachgewiesen, dass die Klägerin bereits im Jahre 2008 zur Investition entschlossen gewesen sei. Es fehle daher am Finanzierungszusammenhang.

Aus den Gründen

1. Die Klage ist zulässig und begründet. Die angefochtenen Bescheide sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Der Beklagte hat die Berücksichtigung des Investitionsabzugsbetrages zu Unrecht versagt.

Nach § 7g Abs. 1 EStG können Steuerpflichtige unter in der Vorschrift im Einzelnen genannten Voraussetzungen für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens bis zu 40 % der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd abziehen (sog. Investitionsabzugsbetrag). Die Klägerin hatte danach Anspruch auf Gewährung des Investitionsabzugsbetrages für die sechs im Jahre 2009 angeschafften Fahrzeuge.

a) Die Voraussetzungen des § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 lit. a) EStG liegen unstreitig vor. Das Betriebsvermögen der Klägerin lag unter dem zulässigen Grenzbetrag.

b) Weitere materiell-rechtliche Voraussetzungen des § 7g EStG ist - ebenso wie bei § 7g EStG a.F. (dazu BFH-Urteile vom 14. August 2001 - XI R 18/01, BStBl. II 2004, 181, unter II.2. der Gründe; vom 29. November 2007 - IV R 82/05, BStBl. II 2008, 471, unter II.1.b)aa) der Gründe; vom 29. April 2008 - VIII R 62/06, BStBl. II 2008, 747, unter II.1.c) der Gründe) - als ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der sogenannte Finanzierungszusammenhang (Kulosa in Schmidt, 29. Auflage 2010, EStG, 37g Rn. 16; B. Meyer in Herrmnn/Heuer/Raupach, EStG, KStG, § 7g EStG: Anm. 33). Das bedeutet, dass zwischen der Investition und dem Investitionsabzugsbetrag ein Zusammenhang dergestalt bestehen muss, dass der Abzugsbetrag auch tatsächlich der Finanzierungserleichterung der Investition dient. Nach Auffassung des erkennenden Senats ist es für die Annahme des Finanzierungszusammenhangs grundsätzlich erforderlich, dass die Absicht der Inanspruchnahme des Abzugsbetrages spätestens zum Zeitpunkt der Anschaffung des Wirtschaftsgutes vorliegt. Nach dem Wortlaut des § 7g EStG a.F. kann der Abzugsbetrag für die „künftige" Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsgutes begehrt werden, nicht aber nachträglich für ein bereits angeschafftes oder hergestelltes.

Hier war der Finanzierungszusammenhang gegeben. Es ist zu vermuten, dass die Klägerin vor der Anschaffung der Fahrzeuge entschlossen war, den Investitionsabzugsbetrag in Anspruch zu nehmen. Diese Vermutung ergibt sich im Streitfall aus dem Umstand, dass die Klägerin die Gewährung des Investitionsabzugsbetrages sogleich mit Einreichung ihrer Steuererklärung - wenn auch wegen des vorangegangenen Schätzungsbescheides formal im Einspruchsverfahren - geltend gemacht hat. Dies geschah zwar erst im Jahre 2009; die Klägerin hatte jedoch zuvor keine Möglichkeit gehabt, die Gewährung des Investitionsabzugsbetrages zu beantragen, und zwar ungeachtet des Umstandes, dass sie zunächst keine Steuererklärungen für das Streitjahr abgegeben hatte. Selbst wenn sie nämlich Steuererklärungen eingereicht hätte und die Schätzungsbescheide nicht ergangen wären, wäre dies erst im Jahre 2009 geschehen. Im Ergebnis bleibt es dabei, dass die Klägerin die Gewährung des Investitionsabzugsbetrages frühestens in dem Jahr beantragen konnte, der auf das Jahr, für den der Abzugsbetrag begehrt wird, folgt. Wollte man in dieser Konstellation den Investitionsabzugsbetrag stets versagen, liefe § 7g EStG leer. Es ist nach Auffassung des Senats auch nicht gerechtfertigt, eine besondere Dokumentation der Investitionsabsicht noch in dem Jahr, für das der Abzugsbetrag gewährt werden soll, zu fordern. Dies ginge noch über eine Glaubhaftmachung der Investitionsabsicht hinaus, die jedoch nach der Rechtsprechung des BFH zu § 7g EStG a.F. (BFH-Urteil vom 06. März 2003 - IV R 23/01, BStBl. II 2004, 187, unter 2.b) der Gründe) und nach Auffassung des Senats auch für § 7g EStG in der jetzt geltenden Fassung nicht verlangt werden kann.

c) Schließlich ist nach § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG Voraussetzung für die Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrages, dass der Steuerpflichtige das begünstigte Wirtschaftsgut in den bei dem Finanzamt einzureichenden Unterlagen seiner Funktion nach benennt und die Höhe der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten angibt. Diese Voraussetzung ersetzt das nach § 7g Abs. 3 Satz 2 EStG a.F. bestehende Erfordernis, die geplante Investition hinreichend zu konkretisieren (BFH in BStBl. II 2004, 187 aaO.). Die „voraussichtliche" bzw. „künftige" Investition muss nämlich nach alter wie nach neuer Rechtslage so konkret und genau bezeichnet werden, dass im Jahr der Investition festgestellt werden kann, ob die vorgenommene Investition tatsächlich der „voraussichtlichen" Investition entspricht, für deren Finanzierung der Steuerpflichtige die Steuervergünstigung des § 7g EStG - sei es in Form der Bildung einer Ansparrücklage nach § 7g EStG a.F., sei es durch Gewährung eines Investitionsabzugsbetrages nach § 7g EStG n.F. - in Anspruch genommen hat. Diese Angaben sind z.B. auch notwendig für den Fall, dass die geplante Investition unterbleibt und die Ansparrücklage aufgelöst oder der Investitionsabzugsbetrag rückgängig gemacht werden muss.

Auch diese Angaben hat die Klägerin sowohl inhaltlich (dazu aa)) als auch zeitlich (dazu bb)) in hinreichender Weise gemacht.

aa) Wie die genannte Voraussetzung des § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG im Einzelnen zu verstehen ist, ist derzeit nicht geklärt. Bei dem Finanzamt einzureichen sind nach § 60 EStDV die Bilanz und die Gewinn- und Verlust-Rechnung, ggf. auch Anhang, Lagebericht und Prüfungsbericht. Da der Investitionsabzug aber außerbilanziell berücksichtigt wird, kann er in den genannten Unterlagen weder enthalten sein noch erläutert werden. Im Schrifttum wird dazu vermutet, dass der Gesetzgeber sich vorgestellt haben könnte, dass der Steuerpflichtige bei Geltendmachung eines Investitionsabzugs das Finanzamt von sich aus über die Funktion und die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten der Wirtschaftsgüter informieren müsse, während es bisher genügt habe, wenn diese Angaben in der Buchführung enthalten waren, obwohl diese nicht bei dem Finanzamt einzureichen war (Kulosa, Deutsches Steuerrecht - DStR - 2008, 131, 133). Dies könne in Form einer Anlage zur steuerlichen Gewinnermittlung geschehen (Kulosa aaO.; Meyer/Ball, Finanzrundschau - FR - 2009, 641, 642; Wendt, FR 2008, 598, 599). Eine Rechtsgrundlage für das Verlangen, eine solche Anlage einzureichen, bestehe aber nicht (Kulosa aaO.; Wendt aaO.). Nach Auffassung des erkennenden Senats lässt sich der Regelung des § 7 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG entnehmen, dass dem Finanzamt grundsätzlich im Rahmen der Einreichung der Steuererklärung Unterlagen über die durch den Investitionsabzugsbetrag begünstigten Wirtschaftsgüter zugänglich zu machen sind, nicht jedoch, in welcher Form dies zu geschehen hat (ähnlich B. Meyer in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, KStG,

Kommentar, § 7g Anm. 89; Meyer/Ball aaO.).

Das von der Klägerin eingereichte Kontenblatt mit der Bezeichnung „wagen 1" bis „wagen 6" reicht insoweit nicht aus, weil sich daraus nicht ergibt, welche Art von Fahrzeug jeweils angeschafft werden sollte. Ebenfalls nicht hinreichend ist die handschriftliche Liste mit den amtlichen Kennzeichen der Fahrzeuge, die zwar die jeweiligen Anschaffungskosten, nicht aber die Funktion der Fahrzeuge ausweist. Der Senat sieht jedoch diese Liste im Zusammenhang mit den ebenfalls eingereichten Rechnungen über die angeschafften Fahrzeuge als geeignete Darstellung der Art und Funktion der anzuschaffenden Wirtschaftsgüter und der Höhe der voraussichtlichen Anschaffungskosten an, denn aus den Rechnungen, denen sich über die dort ebenfalls genannten amtlichen Kennzeichen der Fahrzeuge und über den Vergleich der Anschaffungskosten die in der handschriftlichen Liste aufgeführten Fahrzeuge zuordnen lassen, ist ersichtlich, ob es sich um Personenkraftwagen oder Lastkraftwagen handelt. Mehr als eine solche Spezifizierung wird von § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG aber nicht verlangt. Die Klägerin hat durch ihr schon mit der Steuererklärung vorgetragenes eindeutiges Begehren, einen Investitionsabzugsbetrag in Höhe von € 15 717,88 zu berücksichtigen, und durch die Angaben in der handschriftlichen Liste hinsichtlich der Preise und der jeweiligen Prozentsätze auch hinreichend deutlich gemacht, dass sie den Investitionsabzugsbetrag auf 25 % der Anschaffungskosten für die anzuschaffenden Wirtschaftsgüter beschränken wollte.

bb) Ebenfalls nicht geklärt ist, wann die von § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG geforderten Angaben zu machen sind. Im Schrifttum wird dazu überwiegend die Ansicht vertreten, dass eine Nachreichung bis zur Bestandskraft der Steuerfestsetzung möglich sei (Brandis in Blümich, EStG, KStG, GewStG, Kommentar, § 7g Rn. 50; B. Meyer in Herrmann/ Heuer/Raupach aaO.; enger Wendt, FR 2009, 598, 599 - Nachreichen jedenfalls bis zum Abschluss der ersten Veranlagung möglich). Der Senat folgt der insoweit wohl herrschenden Meinung. Die Regelung des § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG ist nicht so zu verstehen, dass eine Ausschlussfrist zur Einreichung der Angaben geschaffen werden sollte und bei Geltendmachung des Investitionsabzugsbetrages ohne sofortiges Einreichen der entsprechenden Unterlagen dieser zwingend zu versagen ist. Dies vertrüge sich schon nicht mit der ebenfalls herrschenden Meinung (vgl. z.B. B. Meyer in Herrmann/Heuer/Raupach aaO. Anm. 33), die auch von der Finanzverwaltung vertreten wird (vgl. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen - BMF- vom 08. Mai 2009, BStBl. I 2009, 633, Tz. 19 ff.), dass unter bestimmten - wenn auch umstrittenen - Voraussetzungen eine nachträgliche Geltendmachung eines Investitionsabzugsbetrages im Einspruchsverfahren oder nach einer steuerlichen Außenprüfung möglich sei, denn in diesem Fall sind die Unterlagen nach § 7 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG typischerweise ebenfalls nicht mit der ursprünglichen Steuererklärung eingereicht worden. Der Sinn des § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG liegt darin, dass es der Finanzbehörde möglich sein muss, festzustellen, für welche Wirtschaftsgüter der Investitionsabzugsbetrag beansprucht wird, um später prüfen zu können, ob die geplante Investition auch tatsächlich getätigt worden ist, und dementsprechend entscheiden zu können, ob z.B. der Abzug des Investitionsabzugsbetrages gemäß § 7g Abs. 3 Satz 1 EStG rückgängig zu machen ist. Dazu bedarf sie der in § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG genannten Angaben, die sich im Gegensatz zur Rechtslage nach § 7g EStG a.F. nicht mehr der Buchführung entnehmen lassen. Sie bedarf dieser Angaben aber nicht zwingend schon während des Steuerfestsetzungsverfahrens. Zwar ist in der Steuerfestsetzung die Berücksichtigung des Investitionsabzugsbetrages zu versagen, wenn, wie hier zunächst, die Angaben nicht vorliegen. Es ist jedoch nicht ersichtlich, warum der Steuerpflichtige die Angaben nicht im Einspruchs- oder Klageverfahren soll nachreichen können mit der Folge, dass der Investitionsabzugsbetrag dann im Wege der Änderung der ursprünglichen Steuerfestsetzung zu gewähren ist, wenn die Voraussetzungen im Übrigen vorliegen.

Die Einreichung der Unterlagen im Klageverfahren war damit ausreichend für die Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrages. Dem steht auch nicht entgegen, dass die Klägerin die Zeile 26a der Körperschaftsteuererklärung zunächst nicht ausgefüllt hatte. Dies lässt sich dadurch erklären, dass der Klägerin zur Zeit der Erstellung der Körperschaftsteuererklärung offensichtlich nicht bewusst war, dass § 7g EStG in der fraglichen Zeit von einer Ansparabschreibung bzw. Ansparrücklage zu einem außerbilanziellen Investitionsabzugsbetrag umgestaltet worden war.

2. Die Revision zum Bundesfinanzhof war gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen. Die Frage, in welcher Form und bis zu welchem Zeitpunkt die von § 7 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG geforderten Angaben zu machen sind, ist von grundsätzlicher Bedeutung und bislang vom Bundesfinanzhof nicht entschieden worden.

3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 137 Satz 1 FGO. Die Entscheidung beruht auf Beweismitteln, die die Klägerin früher hätte vorlegen können und sollen, nämlich der Auflistung der anzuschaffenden Fahrzeuge in Verbindung mit den Kaufverträgen.

Hinweis der Redaktion: Gegen das Urteil ist inzwischen Revision beim BFH (I R 90/10) anhängig.