BFH: Rückwirkung - maßgeblicher Zeitpunkt für Vertrauensschutz II

BFH, Urteil vom 7.12.2010 - IX R 48/07

Leitsätze

Werden im Jahr 2005 aufgrund eines nach dem 15.12.2004 zustande gekommenen Kaufvertrags über ein Wohnungserbbaurecht Erbbauzinsen in einer Summe für die gesamte Laufzeit des Erbbaurechts im Voraus geleistet, so liegt in der Anwendung des § 11 Abs. 2 Satz 3 i.V.m. § 52 Abs. 30 Satz 1 EStG keine Rückwirkung (Abgrenzung zum BFH-Beschluss vom 7.12.2010 - IX R 70/07) .

Sachverhalt

I. Die Beteiligten streiten darüber, ob im Streitjahr (2005) für 99 Jahre im Voraus geleistete Erbbauzinsen insgesamt im Streitjahr als Werbungskosten abziehbar sind.

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) bot mit notarieller Urkunde vom 1.12.2004 als Käufer der Verkäuferin an, einen Kaufvertrag über ein Wohnungserbbaurecht verbunden mit dem Sondereigentum an einer vermieteten Wohnung mit einer Laufzeit von 99 Jahren abzuschließen. Mit notariellem Vertrag vom 17.12.2004 nahm die Verkäuferin das Angebot an. Ein Betrag von insgesamt 38 296 Euro sollte zur Abgeltung aller Erbbauzinsansprüche für die Gesamtlaufzeit des Erbbaurechts dienen und wurde zusammen mit dem Kaufpreis im Streitjahr bezahlt. Zum 1. Juli des Streitjahres gingen Besitz, Nutzungen und Lasten über.

Im Rahmen seiner Veranlagung zur Einkommensteuer für das Streitjahr machte der Kläger den für 99 Jahre im Voraus gezahlten Erbbauzins von 38 296 Euro bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung als Werbungskosten geltend. Demgegenüber berücksichtigte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) nach § 11 Abs. 2 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes i.d.F. des Streitjahres (EStG) nur den auf das Streitjahr anteilig entfallenden Teil (also 1/99 der Vorauszahlung für sechs Monate = 194 Euro) der Erbbauzinsen als Werbungskosten.

Das FG wies die Klage ab. In seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 115 veröffentlichten Urteil vertrat es die Auffassung, die durch § 52 Abs. 30 EStG angeordnete Geltung des § 11 Abs. 2 Satz 3 EStG im Streitjahr sei verfassungsrechtlich gerechtfertigt.

Hiergegen richtet sich die Revision, die der Kläger auf die Verletzung von § 11 Abs. 2 Satz 3 i.V.m. § 52 Abs. 30 EStG stützt. Es liege ein verfassungsrechtlich unter dem Gesichtspunkt der Rückwirkung unzulässiger Eingriff in einen abgeschlossenen, der Vergangenheit angehörenden Sachverhalt vor.

Der Kläger beantragt,

das angefochtene Urteil und die Einspruchsentscheidung vom 14.8.2006 aufzuheben und in Abänderung der angefochtenen Entscheidungen bei dem Kläger im Streitjahr bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zusätzliche Werbungskosten von 38 102 Euro zu berücksichtigen und die Einkommensteuer 2005 entsprechend herabzusetzen,

und regt überdies an,

die Sache dem Bundesverfassungsgericht (BVerfG) vorzulegen.

Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Es sieht in § 52 Abs. 30 EStG keine verfassungsrechtlich unzulässige Rückwirkung.

Der Senat hat im Einverständnis beider Beteiligter das Verfahren durch Beschluss vom 7.5.2009 bis zur Entscheidung des BVerfG über die Vorlage des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 16.12.2003 - IX R 46/02 (BFHE 204, 228, BStBl. II 2004, 284, BB 2004, 370 Ls) ruhen lassen und das Verfahren mit Beschluss vom 10.9.2010 wieder aufgenommen.

Aus den Gründen

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II. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung zurückzuweisen. Das FG hat zutreffend die in einem Betrag vorausgezahlten Erbbauzinsen in Höhe von 38 296 Euro auf den gesamten Zeitraum des Erbbaurechts (99 Jahre) verteilt und insoweit lediglich anteilige 194 Euro als Werbungskosten bei den Einkünften aus der Vermietung der Wohnung berücksichtigt.

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1. Werden Ausgaben für eine Nutzungsüberlassung von mehr als fünf Jahren im Voraus geleistet, sind sie gemäß § 11 Abs. 2 Satz 3 EStG insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig zu verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird. So verhält es sich im Streitfall: Erbbauzinsen sind als Entgelt für die regelmäßig wiederkehrende Leistung des Grundstückseigentümers Ausgaben für die Nutzungsüberlassung (vgl. die ständige Rechtsprechung, BFH-Urteile vom 23.9.2003 - IX R 65/02, BFHE 203, 355, BStBl. II 2005, 159, BB 2003, 2664 und vom 20.9.2006 - X R 17/04, BFHE 215, 139, BStBl. II 2007, 112) und deshalb --wie es das FA getan hat-- auf den Zeitraum von 99 Jahren gleichmäßig zu verteilen.

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Diese Rechtslage gilt nach § 52 Abs. 30 S. 1 EStG im Hinblick auf Erbbauzinsen, die --wie im Streitfall-- nach dem 31.12.2003 geleistet wurden.

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2. § 11 Abs. 2 S. 3 i.V.m. § 52 Abs. 30 EStG, also i.d.F. des Richtlinien-Umsetzungsgesetzes vom 9.12.2004 (BGBl. I 2004, 3310), das am 15.12.2004 verkündet wurde, führt im Streitfall nicht zu einer verfassungsrechtlich zu beanstandenden Rückwirkung (vgl. dazu eingehend den Vorlagebeschluss des Senats vom heutigen Tage in der Sache IX R 70/07): Denn im Streitfall wirken die Normen schon gar nicht zurück. Es fehlt insoweit an einem bereits vor der Verkündung des Gesetzes ins Werk gesetzten Sachverhalt, an den die Norm (hier § 11 Abs. 2 S. 3 i.V.m. § 52 Abs. 30 Satz 1 EStG) tatbestandlich anknüpft. Der Kläger leistete die Erbbauzinsen im Voraus lange nach Verkündung des Gesetzes erst im Streitjahr. Auch der Kaufvertrag kam erst nach der Verkündung des Gesetzes zustande. Vor der Verkündung des Gesetzes am 15.12.2004 hatte der Kläger den Kauf lediglich angeboten. Erst nach der Verkündung des Gesetzes kam dann eine Vereinbarung durch Annahme dieses Angebots am 17.12.2004 zustande. Nur daran knüpft das Gesetz an. Denn lediglich aufgrund dieses Kaufvertrags hat der Kläger im Streitjahr die Erbbauzinsen in einer Summe im Voraus geleistet.

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Selbst wenn man allerdings bereits auf den Zeitpunkt abstellte, in dem der Kläger sein (nur nach Maßgabe von Absatz B. der notariellen Urkunde bindendes) Vertragsangebot abgegeben hat, wäre sein Vertrauen nicht schutzwürdig, eine schonende Übergangsregelung mithin nicht geboten. Seine Disposition läge zeitlich weit hinter der Einbringung der Neuregelung in den Deutschen Bundestag (s. den Vorlagebeschluss des erkennenden Senats vom heutigen Tage in der Sache IX R 70/07, unter B. I.: am 27.10.2004) und rechtfertigte --i.V.m. der Zahlung erst im Streitjahr-- keinen Vertrauensschutz (vgl. dazu eingehend BVerfG-Beschluss vom 7.7.2010 - 2 BvL 1/03, 2 BvL 57/06, 2 BvL 58/06, BGBl. I 2010, 1297 --Ls--, BFH/NV 2010, 1968 Rz 73 ff.).