FG Schleswig-Holstein: Merkmal der Eigenhändigkeit einer Unterschrift, die lediglich als Telekopie übermittelt wird
FG Schleswig-Holstein, Urteil vom 19.9.2013 - 1 K 166/12
leitsatz
Das Merkmal der Eigenhändigkeit einer Unterschrift ist auch dann erfüllt, wenn die Unterschrift dem Finanzamt nicht im Original vorgelegt, sondern
lediglich als (Tele-)Kopie übermittelt wird. Dem steht nicht entgegen, dass dem Steuerpflichtigen bei der Unterschriftsleistung nur Teile der Erklärung körperlich vorgelegen haben, wenn festgestellt werden kann, dass er vor diesem Zeitpunkt Kenntnis vom gesamten Inhalt der Erklärung genommen hat.
Sachverhalt
Die Beteiligten streiten darüber, ob das beklagte Finanzamt (Bekl) verpflichtet ist, die Klägerin (Kl) für den Veranlagungszeitraum 2007 gem. § 46 Abs. 2 Nr. 8 Einkommensteuergesetz (EStG) zur Einkommensteuer zu veranlagen.
Die Kl war im Jahr 2007 als Lehrerin tätig und erzielte ausschließlich Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Am 28. Dezember 2011 hatte die von der Kl beauftragte Steuerberaterin die - komprimierte - Einkommensteuererklärung 2007 der Kl erstellt und in den Briefkasten der zu diesem Zeitpunkt urlaubsbedingt ortsabwesenden Kl eingeworfen. Die Erklärung wurde von der Tochter der Klägerin vorgefunden, die die Kl über deren Eingang informierte. Die Kl nahm am 29. Dezember 2012 telefonischen Kontakt zu ihrer Steuerberaterin auf und tauschte sich mit dieser im Rahmen eines etwa eineinhalbstündigen Telefonats über den Inhalt der Erklärung aus. Dabei vergewisserte sich die Kl, die die Belege für die Erklärung selbst zusammengestellt hatte, dass in der Erklärung die zutreffenden Beträge angesetzt worden waren. Im Anschluss teilte die Kl ihrer Tochter mit, dass die Steuererklärung bei dem Finanzamt eingereicht werden könne. Daraufhin faxte diese die erste Seite der Erklärung an den Urlaubsort der Kl. Auf dieser leistete die Kl ihre Unterschrift und faxte das Blatt zurück an ihre Tochter. Letztere reichte am 30. Dezember 2011 dieses Blatt und die von der Steuerberaterin erstellte komprimierte Einkommensteuererklärung 2007 bei dem Bekl ein, außerdem wurde die Erklärung von der Steuerberaterin elektronisch über das Datev-Rechenzentrum an den Bekl übermittelt.
Mit Schreiben vom 19. Januar 2012 teilte der Bekl mit, dass eine Veranlagung zur Einkommensteuer für 2007 nicht mehr erfolgen könne. Die Festsetzungsfrist sei am 31. Dezember 2011 abgelaufen. Zwar sei der Antrag auf Durchführung der Veranlagung in Gestalt der komprimierten Steuererklärung am 30. Dezember 2011 bei dem Bekl eingegangen. Der Antrag trage jedoch nicht die erforderliche eigenhändige Unterschrift der Kl, die Übermittlung per Telefax reiche nicht aus.
Die Kl unterschrieb die Erklärung am 24. Januar 2012 an Amtsstelle. Gegen den ablehnenden Bescheid legte sie am 14. Februar 2012 Einspruch ein. Die Steuererklärung entspreche den gesetzlichen Vorgaben. Es reiche aus, wenn der eigenhändig unterschriebene Erklärungsvordruck per Telefax übermittelt werde (Hinweis auf das Urteil des FG Brandenburg vom 24. Februar 2003 1 K 57/02, EFG 2003, 777). Das ergebe sich auch aus der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zur Wirksamkeit von Abtretungsanzeigen gem. § 46 Abgabenordnung (AO), danach seien auch per Telefax übermittelte Anzeigen wirksam (Hinweis auf das BFH-Urteil vom 8. Juni 2010 VII R 39/09, BFHE 229, 482, BStBl II 2010, 839). Nichts anderes könne für Einkommensteuererklärungen gelten, weil die Wirksamkeitsvoraussetzungen im Übrigen identisch seien.
Der Bekl wies den Einspruch am 22. Oktober 2012 als unbegründet zurück. Gem. § 25 Abs. 3 Satz 4 EStG sei eine Einkommensteuererklärung von dem Steuerpflichtigen eigenhändig zu unterschreiben. Eigenhändigkeit bedeute, dass die Unterschrift von der Hand des Steuerpflichtigen stammen müsse. Erforderlich sei außerdem eine Unterschrift im Original, so dass eine per Telefax erfolgende Übermittlung der Unterschrift nicht ausreiche (Hinweis auf die BFH-Urteile vom 17. Dezember 1998 III R 87/96, BFHE 188, 182, BStBl II 1999, 313, und III R 101/96, BFH/NV 1999, 967, sowie auf das Urteil des FG Sachsen-Anhalt vom 22. Juni 2006 1 K 948/04, EFG 2007, 1518). Anders sei das nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung (BFH-Urteil vom 4. Juli 2002 V R 31/01, BFHE 198, 337, BStBl II 2003, 45) nur bei Steuererklärungen, in denen gesetzlich nicht ausdrücklich eine eigenhändige Unterschrift durch den Steuerpflichtigen vorgesehen sei (Hinweis auf das BMF-Schreiben vom 20. Januar 2003 2003-01-20 IV D 2-S 0321-4/03, BStBl I 2003, 74). Eine solche sei auch bei einer Abtretungsanzeige gem. § 46 AO nicht erforderlich.
Dagegen wendet sich die Kl mit ihrer Klage, die am 23. November 2012 bei dem Gericht eingegangen ist. Der Bekl verkenne das Merkmal der Eigenhändigkeit einer Unterschrift. Dieses erschöpfe sich darin, dass die Unterschrift von der Hand des Steuerpflichtigen stammen müsse. Vorliegend bestehe aber gar kein Zweifel daran, dass der Erklärungsvordruck von der Kl selbst unterschrieben worden sei. Soweit der Bekl darüber hinaus der Auffassung sei, dass die Unterschrift im Original vorgelegt werden müsse, sei dies unzutreffend. Es könne auch nicht unbeachtet bleiben, dass die Erklärungsdaten ebenfalls rechtzeitig - wenn auch im nicht authentifizierten Verfahren - übermittelt worden seien. Die elektronische Datenübermittlung werde seit Jahren durch die Finanzverwaltung propagiert. Erfolge diese dann, so dürften aus dem Fehlen einer eigenhändigen Unterschrift keine für den Steuerpflichtigen nachteiligen Schlüsse gezogen werden, ansonsten verhalte sich die Verwaltung widersprüchlich. Jedenfalls bei einer Gesamtbetrachtung von Fax- und Datenübermittlung sei von einem wirksamen Antrag auszugehen. Im Übrigen tendiere auch die höchstrichterliche Rechtsprechung in jüngerer Zeit dazu, sich vor dem Hintergrund sich permanent fortentwickelnder Übermittlungstechniken von allzu formalistischen Betrachtungsweisen zu lösen. Die seitens des Bekl in der Einspruchsentscheidung angeführte Rechtsprechung sei daher überholt.
Die Kl beantragt, den Beklagten unter Aufhebung des Ablehnungsbescheides vom 19. Januar 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22. Oktober 2012 zu verpflichten, die Klägerin für den Veranlagungszeitraum 2007 zur Einkommensteuer zu veranlagen.
Der Bekl beantragt, die Klage abzuweisen.
Mit seiner eigenhändigen Unterschrift übernehme der Steuerpflichtige die Verantwortung für die der Erklärung zugrundeliegenden tatsächlichen Angaben. Die Unterschrift solle auch sicherstellen, dass sich der Steuerpflichtige hinsichtlich der Vollständigkeit und Richtigkeit insbesondere von Dritten erstellter Erklärungen vergewissere. Eine Blankounterschrift reiche daher nicht aus (Hinweis auf das BFH-Urteil vom 8. Juli 1983 VI R 80/81, BFHE 139, 158, BStBl II 1984, 13). Hier sei die Unterschrift der Kl aber einer solchen Blankounterschrift gleichzustellen, weil ihr lediglich die erste Seite der Einkommensteuererklärung vorgelegen habe. Der vorliegende Sachverhalt unterscheide sich insofern auch von demjenigen, über den das FG Brandenburg mit seinem Urteil vom 24. Februar 2003 1 K 57/02 (EFG 2003, 777) entschieden habe. Der dortige Kläger habe nämlich die Erklärung selbst erstellt und per Fax versandt, habe also mit seiner Unterschrift auch die Verantwortung für die Richtigkeit und Vollständigkeit des Inhalts der Erklärung übernehmen können.
Bis zum Zeitpunkt der Nachholung der Originalunterschrift sei für den Bekl auch nicht erkennbar gewesen, ob der wirkliche Absender mit der Absenderkennung übereinstimme und ob die richtige Erklärung - und nicht lediglich ein Entwurf - mit dem Willen des Erklärungspflichtigen an das Finanzamt gelangt sei. Es sei ferner nicht zu erkennen gewesen, ob die auf der Telekopie erscheinende Unterschrift eine eigenhändige sei oder aber durch mechanische oder technische Hilfsmittel aufgebracht worden sei.
Hinsichtlich der elektronischen Übermittlung der Erklärungsdaten habe der Steuerpflichtige die Wahl, ob die Übersendung mit oder ohne elektronische Signatur erfolgen solle. Entscheide er sich - wie hier die Kl - für die letztgenannte Übersendungsmethode, so bleibe weiter die eigenhändige Unterschrift erforderlich.
Wegen der Einzelheiten wird Bezug genommen auf den Inhalt der von den Beteiligten zu den Akten gereichten Schriftsätze nebst Anlagen. Die Verwaltungsakten (ein Band Einkommensteuerakten und ein Band Rechtsbehelfsakten) waren beigezogen und Gegen-stand des Verfahrens.
Aus den Gründen
13 Die zulässige Klage ist begründet.
14 Der Bekl ist verpflichtet, die von der Kl gem. § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG beantragte Einkommensteuerveranlagung für 2007 durchzuführen. Die am 30. Dezember 2011 bei dem Bekl eingegangene Steuererklärung ist ein wirksamer Antrag gem. § 46 Abs. 2 Nr. 8 Satz 2 EStG.
15 1.) Besteht das Einkommen eines Steuerpflichtigen ganz oder teilweise aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, so wird der Steuerpflichtige nur unter den Voraussetzungen des § 46 Abs. 2 Nrn. 1 - 8 EStG zur Einkommensteuer veranlagt. Da die Voraussetzungen der § 46 Abs. 2 Nr. 1 - 7 EStG im Streitjahr nicht vorliegen, kommt hier nur eine Veranlagung gem. § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG in Betracht. Danach erfolgt eine Veranlagung auf Antrag des Steuerpflichtigen (Satz 1), wobei der Antrag durch Abgabe einer Einkommen-steuererklärung zu stellen ist (Satz 2). Für den Antrag ist keine besondere Frist vorgesehen, er kann daher innerhalb der vierjährigen Festsetzungsfrist gestellt werden, die mit Ablauf des Kj. beginnt, in dem die Steuer entstanden ist (vgl. BFH-Urteil vom 18. Oktober 2012 VI R 16/11, BFH/NV 2013, 340). Die Antragsfrist für die Veranlagung zur Einkommen-steuer 2007 endete folglich am 31. Dezember 2011.
16 Der Antrag ist rein verfahrensrechtlicher Natur und wirkt nicht auf die materielle Rechtslage ein. Er leitet lediglich das Veranlagungsverfahren ein, mittels dessen die materiell gem. § 36 Abs. 1 EStG mit Ablauf des Kalenderjahres bereits entstandene Einkommensteuer ermittelt und festgesetzt wird (vgl. BFH-Urteil vom 22. Mai 2006 VI R 15/05, BFHE 214, 149, BStBl II 2006, 912). Der Antrag ist daher keine Steuererklärung, er muss lediglich in der Form einer Einkommensteuererklärung abgegeben werden. § 46 Abs. 2 Nr. 8 Satz 2 EStG verknüpft dabei die Wirksamkeit des Antrags mit den Anforderungen an eine formal wirksame Einkommensteuererklärung. Es gelten deshalb die Voraussetzungen der §§ 150 Abs. 1 Satz 1 AO und § 25 Abs. 3 Satz 4 EStG, denen zufolge Einkommensteuererklärungen nach amtlichem Vordruck und vom Steuerpflichtigen eigenhändig unterschrieben einzureichen sind. Liegt danach eine wirksame Steuererklärung nicht vor, so ist auch der Antrag nicht wirksam gestellt (vgl. BFH-Beschluss vom 22. Mai 2006 VI R 49/04, BFHE 213, 508, BStBl II 2006, 808 m. w. N.).
17 2.) Die am 30. Dezember 2011 beim Bekl eingegangene Erklärung erfüllt die genannten Wirksamkeitsvoraussetzungen. Dem steht weder der Umstand entgegen, dass das Deckblatt der Erklärung mit der Unterschrift der Kl dem Bekl als Telekopie (Telefax) vorgelegt worden ist, noch die Tatsache, dass der Kl im Zeitpunkt der Unterzeichnung lediglich das Deckblatt der Erklärung vorgelegen hat.
18 a.) Das Merkmal der Eigenhändigkeit einer Unterschrift erfordert nicht, dass die Unterschrift im Original vorgelegt wird. Es reicht aus, wenn dies in Gestalt einer (Tele-)Kopie erfolgt. Demgemäß erfüllt auch eine insgesamt per Telefax an das Finanzamt übermittelte Einkommensteuererklärung die Voraussetzungen der §§ 150 Abs. 1 Satz 1 AO, 25 Abs. 3 Satz 4 EStG. Nichts anderes gilt hier, obwohl die Erklärung bis auf das Deckblatt im Original, das Deckblatt selbst aber in Gestalt einer Telekopie eingereicht worden ist.
19 aa.) Die Frage, ob eine per Telefax übermittelte Einkommensteuererklärung wirksam ist, insbesondere das Erfordernis der eigenhändigen Unterschrift durch den Steuerpflichtigen erfüllt ist, ist bislang höchstrichterlich nicht geklärt.
20 (1) In Bezug auf Investitionszulagenanträge, die zu ihrer Wirksamkeit wie Einkommen-steuererklärungen einer eigenhändigen Unterschrift des Steuerpflichtigen bedürfen, hat der 3. Senat des BFH allerdings mehrfach erkannt, dass eine Übermittlung des Antrages per Telefax nicht ausreiche (BFH-Urteil vom 17. Dezember 1998 III R 87/96, BFHE 188, 182, BStBl II 1999, 313; III R 101/96, BFH/NV 1999, 967; BFH-Beschluss vom 24. Juli 2003, III B 78/02, BFH/NV 2003, 1610). Die Telekopie einer Unterschrift stelle keine eigenhändige Unterschrift dar. Eine solche erfordere, dass der Steuerpflichtige den Antrag höchstpersönlich unterzeichne. Diesem Erfordernis wiederum sei nur genügt, wenn dem Finanzamt gegenüber auch der Nachweis erbracht sei, dass der Steuerpflichtige den Antrag höchstpersönlich unterzeichnet habe. Dieser Nachweis könne nur durch die körperliche Übermittlung des Originalantrages geführt werden, auf den der Steuerpflichtige höchstpersönlich die eigenhändige Unterschrift gesetzt habe. Das ergebe sich aus der besonderen Bedeutung, die der eigenhändigen Unterschrift bei Investitionszulagenanträgen zukomme. Diese diene nicht nur dazu, dem Steuerpflichtigen die Bedeutung der in dem Antrag enthaltenen Wissens- und Absichtserklärungen bewusst zu machen und ihn für die Richtigkeit der in dem Antrag enthaltenen Tatsachenangaben in die Verantwortung zu nehmen. Die Verantwortlichkeit umfasse vielmehr auch die volle strafrechtliche Verantwortung für unrichtige oder unvollständige Tatsachen, die subventionsrechtliche Tatsachen i.S.d. § 264 des Strafgesetzbuches (StGB) darstellten. Es sollten mögliche spätere Ausflüchte des Erklärenden von vornherein entkräftet sowie verhindert werden, dass der Erklärende die Verantwortung von sich schieben könne. Daher müssten unrichtige oder unvollständige Angaben im Investitionszulagenantrag in strafrechtlicher Hinsicht unschwer und zweifelsfrei der Person zugerechnet werden können, die sich die als wahr versicherten Angaben durch die körperliche Vorlage des die eigenhändige Unterschrift tragenden Antragsvordrucks zu eigen gemacht habe. Diese strafrechtliche Verantwortlichkeit würde verwischt, wenn man die Vorlage einer Telekopie des die eigenhändige Unterschrift tragenden Erklärungsvordrucks ausreichen ließe. Denn in diesem Fall könne sich der Empfänger nicht sicher sein, dass das Schriftstück sowie die auf dem Schriftstück angebrachte Unterschrift vom Absender stammten. Es sei auch nicht zu erkennen, ob es sich lediglich um einen Entwurf handele, der u.U. ohne den Willen des Anspruchsberechtigten an das Finanzamt gelangt sei. Außerdem sei nicht sichergestellt, dass die Absenderkennung des sendenden Faxgerätes den tatsächlichen Absender wiedergebe. Der Empfänger wisse schließlich auch nicht, ob es sich bei der telekopierten Unterschrift um die eigenhändige Unterschrift des Absenders handele oder ob diese - in welcher Weise auch immer - manipuliert worden sei. Angesichts der leichten und für den Empfänger nicht erkennbaren technischen Gestaltungs- und Manipulationsmöglichkeiten könne einer Telekopie demnach für die mit der eigenhändigen Unterschrift zusammenhängende Übernahme der strafrechtlichen Verantwortlichkeit kein Beweiswert beigemessen werden. Allein die körperliche Übermittlung des Originalantrages, auf den der Anspruchsberechtigte höchstpersönlich die eigenhändige Unterschrift gesetzt habe, biete die Gewähr dafür, dass dem Anspruchsberechtigten die Bedeutung der in dem Antrag enthaltenen Wissenserklärung bewusst gemacht werde und er - auch in strafrechtlicher Hinsicht - die Verantwortung für die Richtigkeit der der Erklärung zugrundeliegenden Tatsachen und Belege übernehme.
21 Anderes ergebe sich auch nicht aus dem Umstand, dass der Bundesfinanzhof - wie auch die übrigen obersten Bundesgerichte - es als zulässig ansähen, bestimmende Schriftsätze, die der Schriftform bedürfen, per Telefax zu übermitteln. Denn dort gehe es um die Frage, ob ein solcher bestimmender Schriftsatz unter Wahrung der in den Verfahrensgesetzen vorgesehenen Schriftform mittels moderner Übertragungsmittel rechtzeitig bei Gericht eingehe, während im Hinblick auf die eigenhändige Unterzeichnung eines Investitionszulagenantrages die Frage zu lösen sei, ob der Nachweis eines tatsächlichen Geschehens - nämlich die eigenhändige und höchstpersönliche Unterschriftsleistung durch den Anspruchsberechtigten - schon durch Vorlage der Kopie einer dieses Geschehen dokumentierenden Urkunde erbracht werden könne.
22 (2) Demgegenüber hat der 5. Senat im Hinblick auf Umsatzsteuervoranmeldungen erkannt, dass diese wirksam per Telefax übermittelt werden könnten (Urteil vom 4. Juli 2002 V R 31/01, BFHE 198, 337, BStBl II 2003, 45). Es fehle insbesondere nicht an der erforderlichen Unterschrift durch den Anmeldenden. Durch die Schriftlichkeit solle gewährleistet werden, dass aus dem Schriftstück der Inhalt der Erklärung, die abgegeben werden solle, und die Person, von der sie ausgehe, hinreichend zuverlässig entnommen werden könne; außerdem müsse feststehen, dass es sich bei dem Schriftstück nicht nur um einen Entwurf handele, sondern dass es mit Wissen und Willen des Berechtigten dem Empfänger zugeleitet worden sei. Diese Voraussetzungen erfülle auch eine per Telefax übermittelte Umsatzsteuervoranmeldung. Dabei hat der 5. Senat ausdrücklich offen gelassen, ob er der Sichtweise des 3. Senats in Bezug auf Investitionszulagenanträge folgen könnte.
23 bb.) Die Verwaltung folgert aus dieser Rechtsprechung, dass zwar Steueranmeldungen und -erklärungen wirksam per Telefax übermittelt werden könnten, für die das Gesetz - wie bei der Umsatzsteuervoranmeldung - nicht ausdrücklich eine eigenhändige Unterschrift durch den Erklärenden vorsehe. Soweit dies - wie etwa bei Einkommensteuererklärungen - jedoch der Fall sei, reiche eine Übermittlung per Telefax nicht aus (BMF-Schreiben vom 20. Januar 2003 VV DEU BMF 2003-01-20 IV D 2-S 0321/4/03, BStBl I 2003, 74).
24 cc.) Dem folgen Teile der Instanzgerichte und der Literatur. Dies wird teils in Anlehnung an die o.g. Rechtsprechung des 3. Senats des BFH zu Investitionszulagenanträgen näher begründet (vgl. Urteil des FG Sachsen-Anhalt vom 22. Juni 2006 1 K 948/04, EFG 2007, 1518; Stöcker in Beermann/Gosch, AO und FGO, § 150 AO Rz. 94.4; Cöster in Pahlke/König, AO, 2. A., § 150 Rz. 21), teils wird die Verwaltungsauffassung lediglich in Bezug genommen (Lochte in Frotscher, EStG, § 25 Rz. 66; Tormöhlen in Korn, EStG, § 25 Rz. 15.2). Andere betonen neben dem gesetzlichen Erfordernis der Eigenhändigkeit der Unterschrift bei Einkommensteuererklärungen auch, dass diese viel umfangreicher seien als etwa Umsatzsteuervoranmeldungen, so dass mangels mechanischer Verbindung der einzelnen Seiten eine Verwechslung oder Trennung der Seiten nicht ausgeschlossen sei (so Rätke in Klein, AO, 11. A., § 150 Rz. 2).
25 dd.) Nach anderer Ansicht hingegen soll eine Übermittlung per Telefax der Wirksamkeit einer Einkommensteuererklärung nicht entgegenstehen (vgl. Urteil des FG München vom 1. Dezember 1994 10 K 1427/94, zitiert nach juris; Urteil des FG Brandenburg vom 24. Februar 2003 1 K 57/02, EFG 2003, 777; Kuhfus, EFG 2007, 1518; Seeger in Schmidt, EStG, 32. A., § 25 Rz. 6; Lambrecht in Kirchhhof, EStG, § 25 Rz. 10; Seer in Tipke/Kruse, AO und FGO, § 150 Rz. 6; Heuermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO und FGO, § 150 AO Rz. 34 a.E.).
26 ee.) Der Senat folgt der letztgenannten Sichtweise. Eine Unterschrift muss nicht im Original auf der dem Finanzamt zugehenden Steuererklärung angebracht sein, um das Merkmal der Eigenhändigkeit zu erfüllen.
27 (1) Der Steuerpflichtige leistet eine Unterschrift eigenhändig, wenn sie von seiner Hand stammt, er sie also höchstpersönlich erbracht hat. Die Bedeutung dieses Erfordernisses ist umstritten. Vereinzelt wird vertreten, es handele sich um einen reinen Autorisierungsakt, der allein die Zurechnung bzw. Zurechenbarkeit der Erklärung bewirke (Heuermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO und FGO, § 150 AO Rz. 36; Seer in Tipke/Kruse, AO und FGO, § 150 AO Rz. 26). Wohl überwiegend wird hingegen angenommen, dass die eigenhändige Unterschrift neben der Identifizierung des Urhebers auch dazu dienen soll, den Steuerpflichtigen dazu anzuhalten, sich die Bedeutung der Steuererklärung als (in erster Linie) Wissenserklärung bewusst zu machen und den Steuerpflichtigen quasi dazu zu zwingen, die Richtigkeit der in der Erklärung enthaltenen Angaben zu überprüfen sowie die Verantwortung dafür zu übernehmen (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 8. Juli 1983 VI R 80/81, BFHE 139, 158, BStBl II 1984, 13; vom 17. Dezember 1998 III R 87/96, BFHE 188, 182, BStBl II 1999, 313; Urteil des FG Brandenburg vom 24. Februar 2003 1 K 57/02, EFG 2003, 777; Hettler in Lademann, EStG, § 25 Rz. 44; Dumke in Schwarz, AO, § 150 Rz. 12a, alle m.w.N.).
28 Diese Zwecke werden jedoch sämtlich auch erfüllt, wenn der Steuerpflichtige zwar die Erklärung unterschreibt, er anschließend dem Finanzamt aber nur eine (Tele-)Kopie der unterschriebenen Erklärung vorlegt. Das versteht sich von selbst, wenn man die Leistung der Unterschrift als bloßen Autorisationsakt versteht. Die Autorisierung lässt sich auch anhand einer Kopie der Unterschrift nachvollziehen. Auch die übrigen der eigenhändigen Unterschrift beigemessenen Zielsetzungen erfordern jedoch nicht, dass die Unterschrift des Steuerpflichtigen im Original auf der beim Finanzamt eingehenden Steuererklärung angebracht sein muss. So wird die Bedeutung der Erklärung dem Steuerpflichtigen auch dann und in dem Zeitpunkt vor Augen geführt, in dem er das Original der Steuererklärung - die Grundlage der später gefertigten (Tele-)Kopie - unterschreibt. Mit der Unterschriftsleistung versichert er auch die in der Erklärung enthaltenen Angaben und übernimmt für dieselben die Verantwortung. Die Art und Weise der nachfolgenden Übermittlung des unterschriebenen Vordrucks erfüllt demgegenüber keine weitergehende Funktion, insbesondere keine weitergehende Schutzfunktion (vgl. BFH-Urteil vom 8. Juni 2010 VII R 39/09, BFHE 229, 482, BStBl II 2010, 839). Weder wird dem Steuerpflichtigen die Bedeutung der Erklärung eindringlicher deutlich, noch vertieft sich die Übernahme seiner Verantwortung für die von ihm gemachten Angaben dadurch, dass er die Unterschrift später dem Finanzamt im Original vorlegt anstatt sie per Fax zu übersenden (in diesem Sinne auch FG Brandenburg, Urteil vom 24. Februar 2003 1 K 57/02, EFG 2003, 777; Kuhfus, EFG 2007, 1518). Schließlich ermöglicht auch eine kopierte Unterschrift - u.U. neben anderen Umständen - die Identifizierung des Urhebers der Erklärung bzw. die Zuordnung der Erklärung zu einer bestimmten Person.
29 (2) Die Gegenansicht, die für eine wirksame Einkommensteuererklärung das Vorliegen einer Originalunterschrift fordert, überzeugt nicht.
30 (a) Sie kann sich nicht auf die Rechtsprechung des BFH zur Wirksamkeit von Investitionszulagenanträgen berufen. Der BFH selbst hat in den maßgeblichen Entscheidungen ausdrücklich klargestellt, dass die Forderung nach dem Vorliegen der Originalunterschrift in erster Linie auf der investitionszulagenrechtlichen und insbesondere damit einhergehenden strafrechtlichen Zielsetzung beruhte, Beweisvorsorge für den Umstand zu treffen, dass der Steuerpflichtige den Vordruck tatsächlich unterschrieben und die strafrechtliche Verantwortung für seinen Inhalt übernommen hatte (BFH-Urteil vom 17. Dezember 1998 III R 87/96, BFHE 188, 182, BStBl II 1999, 313, unter II 2b a.E. - Tz 17). Eine über den Bereich der Investitionszulagenanträge hinausgehende Bedeutung kommt den Entscheidungen daher nicht zu (so auch BFH-Urteil vom 4. Juli 2002 V R 31/01, BFHE 198, 337, BStBl II 2003, 45). Ihre Wertungen lassen sich nicht auf die Frage nach der Wirksamkeit einer Einkommensteuererklärung übertragen, zumal sich aus dem Umfang des Beweiswertes einer Unterschrift in einem eventuellen Strafverfahren nichts dafür entnehmen lässt, ob verwaltungsrechtliche Formvorschriften erfüllt sind (so auch FG München, Urteil vom 1. Dezember 1994 10 K 1427/94, zitiert nach juris; Heuermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO und FGO, § 150 Rz. 34 a.E.).
31 (b) Letzteres ist aber hier die allein interessierende Frage, zu deren Beantwortung es einer solchen Verknüpfung mit dem Beweiswert der Unterschrift nicht bedarf. Vielmehr ist für den Bereich des Prozessrechts höchstrichterlich geklärt und allgemein anerkannt, dass die Übermittlung fristwahrender und damit eigenhändig zu unterschreibender Schriftstücke mittels Telefax ausreichend ist (vgl. den Beschluss des gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes vom 5. April 2000 GmS-OGB 1/98, DStR 2000, 1362 unter III. 2.), ohne dass die Authentizität der Faxschreiben problematisiert würde. Es erschließt sich - auch im Interesse einer einheitlichen Rechtslage - nicht, warum dies bei Steuererklärungen anders sein sollte (so auch FG Brandenburg, Urteil vom 24. Februar 2003 1 K 57/02, EFG 2003, 777; Kuhfus, EFG 2007, 1518; Seer in Tipke/Kruse, AO und FGO, § 150 AO Rz. 6).
32 (c) Außerdem ist auch in rein tatsächlicher Hinsicht nicht nachvollziehbar, warum die Gefahr, dass eine mit einer Originalunterschrift versehene Erklärung einen Entwurf darstellen könnte, größer sein soll, wenn sie per Fax übermittelt wird, als wenn sie postalisch versandt wird (so aber Stöcker in Beermann/Gosch, AO, § 150 Rz. 94.4). Ebenso wenig erhält der Empfänger im Falle eines postalischen Versands eine größere Gewissheit darüber, dass das Schriftstück sowie die auf dem Schriftstück angebrachte Unterschrift vom angegebenen Absender stammen, wobei im Hinblick auf den o.g. Zweck der Eigenhändigkeit der Unterschrift entscheidend ohnehin die Übereinstimmung zwischen Unterschreibendem und Erklärendem (und nicht dem Absender) wäre. Dementsprechend ist auch unerheblich, welche Absenderkennung das bei dem Finanzamt eingehende Telefax trägt. Zwar mag man einer telekopierten Unterschrift nicht ohne weiteres ansehen können, ob sie - in welcher Weise auch immer - manipuliert worden ist. Auch einer im Original vorliegenden Unterschrift kann man im Zeitpunkt ihres Eingangs aber nicht ansehen, ob sie tatsächlich von demjenigen stammt, der sich aus der Erklärung als Erklärender ergibt, oder ob sie ein Dritter geleistet hat. Es erschließt sich nicht, warum es sich in diesem Fall nicht auf die Wirksamkeit der Erklärung auswirken soll, dass sich die Identität von Unterzeichnendem und Erklärendem erst nach Erklärungseingang feststellen lässt, einer telekopierten Erklärung aufgrund dessen aber die Wirksamkeit versagt werden soll.
33 (d) Vorliegend stand ohnehin nie in Zweifel, dass die Kl das Deckblatt der Erklärung im Original selbst - eigenhändig - unterschrieben hatte. Daher ist die Erklärung nicht schon deshalb unwirksam, weil das Deckblatt mit der Unterschrift bis zum 31. Dezember 2011 bei dem Bekl lediglich als (Tele-)Kopie eingegangen ist.
34 b.) Nach dem Gesagten wäre die Erklärung allerdings - wie auch eine mit einer Originalunterschrift versehene Erklärung - unwirksam, wenn festzustellen wäre, dass die Unterschrift ihre oben genannten Funktionen, insbesondere die Warn- und Schutzfunktion, aber auch die Verantwortungsübernahme für den Erklärungsinhalt durch die Kl, nicht erfüllen konnte. Solche Feststellungen lassen sich hier aber nicht treffen. Auch der Umstand, dass die Erklärung der Kl im Zeitpunkt der Unterzeichnung nicht vollständig körperlich vorlag, steht ihrer Wirksamkeit nicht entgegen.
35 Regelmäßig ist einer beim Finanzamt eingehenden Erklärung nicht anzusehen, ob die Unterschrift, die auf ihr angebracht ist, die o.g. Funktionen erfüllen kann, oder etwa deshalb nicht, weil der Steuerpflichtige von dem Inhalt der Erklärung tatsächlich gar keine Kenntnis genommen hat. Das gilt auch für Erklärungen, die eine Originalunterschrift enthalten, denn die Unterschrift allein besagt nichts darüber, wann und unter welchen Umständen sie geleistet worden ist. Dementsprechend begnügt sich das Gesetz aus Gründen der Rechtssicherheit allein mit dem äußeren Merkmal der Unterschrift. Ist eine Erklärung unterschrieben, besteht für das Finanzamt daher regelmäßig kein Anlass zu hinterfragen, ob und ggf. in welcher Tiefe der Steuerpflichtige die Erklärung auch überprüft hat. Das Finanzamt kann dann ohne weiteres von der Wirksamkeit der Erklärung ausgehen. Anders verhält es sich ausnahmsweise nur dann, wenn dem Finanzamt Umstände positiv bekannt sind, aus denen sich ergibt, dass die Unterschrift ihre Zielsetzungen nicht erfüllen konnte (vgl. zum Ganzen den Beschluss des Bundesgerichtshofs - BGH - vom 23. Juni 2005 V ZB 45/04, NJW 2005, 2709 in einer vergleichbaren Sachverhaltskonstellation im zivilgerichtlichen Berufungsverfahren). Bestehen im Zeitpunkt des Eingangs einer fristgebundenen Erklärung vor Fristablauf - etwa wegen ihrer Ausgestaltung (wie hier: Deckblatt als Telekopie und Erklärung im Übrigen im Original) - insofern lediglich Zweifel, stellt sich dann aber im weiteren Verlauf - sei es auch nach Fristablauf - endgültig heraus, dass die Unterschrift ihre Funktionen erfüllt hat, so wird die Frist durch die Erklärung gewahrt. Denn insoweit handelt es sich lediglich um eine Beweisfrage, nicht um die Fristwahrung selbst (vgl. Urteil des FG München vom 1. Dezember 1994 10 K 1427/94, zitiert nach juris).
36 So verhält es sich hier, denn es steht fest, dass die Unterschrift der Kl sämtliche o.g. Funktionen erfüllte. Sie ermöglichte zum einen - im Zusammenhang mit der Erklärung - die Identifizierung des Erklärenden und damit die Zuordnung der Erklärung. Zum anderen konnte sie ihre Warn- und Schutzfunktion entfalten und der Kl auch vor Augen führen, dass sie die Verantwortung für den Erklärungsinhalt übernahm. Zwar hat der Kl nicht die vollständige Erklärung körperlich vorgelegen, als sie das Deckblatt unterzeichnete. Das ist aber auch nicht zwingend erforderlich. Ausreichend für die Erfüllung der Warn- und Schutzfunktion der Unterschrift ist vielmehr, dass festgestellt werden kann, dass der Steuerpflichtige Kenntnis vom Inhalt der Erklärung genommen hat. Das kann dadurch geschehen, dass der Steuerpflichtige die ihm körperlich vorliegende Erklärung liest. Im Hinblick auf die angesprochene Warn- und Schutzfunktion macht es aber keinen Unterschied, ob der Steuerpflichtige u.U. auf andere Weise von dem Inhalt der Erklärung Kenntnis erhält. Entscheidend ist allein, dass der Steuerpflichtige die Erklärung unterschreibt, nachdem er von ihrem Inhalt Kenntnis genommen hat, nur dann kann er die inhaltliche Richtigkeit der Angaben überprüfen und auch die Verantwortung für die Angaben übernehmen.
37 Das hat die Kl hier getan. Sie hat vorgetragen, dass sie sich vor der Unterschrift bei ihrer Steuerberaterin ausführlich und detailliert über den Inhalt der Erklärung vergewissert habe. Erst in Kenntnis und im Bewusstsein des genauen Erklärungsinhalts habe sie sodann ihre Unterschrift geleistet. Der Bekl ist diesem Vortrag der Kl nicht entgegengetreten. Der Senat hat keine Veranlassung, an der Richtigkeit des Vortrages zu zweifeln. Er hält ihn für glaubhaft, zumal die Steuerberaterin der Kl ihn im Termin vom 19. September 2013 bestätigt und außerdem dargelegt hat, dass die Kl die der Erklärung beigefügten Belege äußerst gewissenhaft selbst zusammengestellt habe und dass im Laufe des Gesprächs die einzelnen Ansätze in der Erklärung umfassend erörtert worden seien. Es sind auch keine Umstände dafür dargetan oder sonst ersichtlich, dass die Kl über den Erklärungsinhalt nicht zutreffend informiert worden wäre.
38 Angesichts dessen ist die vorliegende Sachverhaltskonstellation auch nicht mit der Leistung einer Blankounterschrift vergleichbar. Letztere zeichnet sich nämlich dadurch aus, dass der Steuerpflichtige den Inhalt der regelmäßig erst noch abschließend zu erstellenden Steuererklärung im Zeitpunkt der Unterschriftsleistung gar nicht kennt (vgl. dazu z.B. die BFH-Urteile vom 8. Juli 1983 VI R 80/81, BFHE 139, 158, BStBl II 1984, 13 und vom 20. Januar 1984 VI R 15/82, zitiert nach juris). Es kann daher dahinstehen, ob die Erklärung unwirksam wäre, wenn eine solche Blankounterschrift vorläge (ausgehend von seiner Konzeption der eigenhändigen Unterschrift als reinem Autorisationsakt die Unwirksamkeit ausdrücklich verneinend etwa Seer in Tipke/Kruse, AO und FGO, § 150 AO Rz. 26).
39 3.) Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergeht gem. § 151 Abs. 1, Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10 (analog), 711, 709 Satz 2 ZPO. Die Revision wird gem. § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen.
