FG Niedersachsen: Betriebsausgabenabzug eines Freiberuflers

FG Niedersachsen, Urteil vom 25.1.2106 – 3 K 38/15 und 3 K 39/15

Volltext: BB-Online BBL2016-1133-6

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Leitsätze der Redaktion

Ohne tatsächliche Durchführung wird ein Mietvertrag zwischen nahestehenden Personen steuerlich nicht anerkannt.

3. Ohne Darlegung eines Zusammenhang zwischen Aufwendungen und einer erst Jahre später aufgenommenen freiberuflichen Tätigkeit kann der Steuerpflichtige keine Betriebsausgaben abziehen.

Sachverhalt

Streitig ist, ob Einkünfte aus einer Erziehungsstelle steuerpflichtig sind, ob ein Angehörigenmietverhältnis steuerlich anzuerkennen ist und ob Aufwendungen für einen „Lagerraum“ abgezogen werden können.

Die Kläger sind verheiratet und werden zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. Sie haben drei eigene Kinder.

Der Kläger verfügt über eine Berufsausbildung als Arzt und ist nichtselbständig als Medizin-Controller in der Verwaltung des Krankenhauses B. angestellt. Daneben betreibt er im Nebenerwerb in geringem Umfang Landwirtschaft. Im Jahre 2014 hat er eine weitere Nebentätigkeit als Dozent aufgenommen.

Der Kläger ist Eigentümer des Gebäudes Hauptstraße 18 in F., in dem die Familie der Kläger lebt (zunächst 3 Kinder, nach Auszug der ältesten Tochter Mitte 2009 nur noch 2 Kinder). Das Haus, ein ehemaliges landwirtschaftliches Gehöft, verfügt über zwei Etagen; die Wohnfläche im Erdgeschoss beträgt 97,96 m², im Obergeschoss beläuft sie sich auf 120,49 m².

Die Klägerin ist Diplom-Sozialpädagogin mit einer sozialtherapeutischen Zusatzausbildung. Sie betreibt in dem Haus die „Erziehungsstelle B“. Dabei werden bis zu zwei Kinder bzw. Jugendliche in die Familie aufgenommen und über das ganze Jahr betreut. Zu der pädagogischen Arbeit gehört ein strukturierter, verlässlicher Tagesablauf sowie die Förderung und Unterstützung im schulischen und im musischen Bereich. Ein Schwerpunkt des Angebotes ist der alltägliche Umgang mit Tieren. Die Klägerin hat zunächst das Kind Denise E, seit dem 1. Dezember 2009 zusätzlich das Kind M aufgenommen. Für die Aufnahme der Kinder zahlte die Landeshauptstadt H vom 22. bis zum 25. Januar 2009 Gelder für die Inobhutnahme nach § 42 SGB VII und ab 26. Januar 2009 Entgelte gem. § 34 SGB VII (Bl. 47 Einspruchshefter).

Nach den eingereichten Einnahme-Überschussrechnungen gem. § 4 Abs. 3 EStG hat die Klägerin mit der Erziehungsstelle im Jahre 2009 einen Gewinn in Höhe von 12.670,19 € und in 2010 einen Gewinn in Höhe von 31.641,19 € erzielt.

Der Kläger hat mit der Klägerin am 20. Dezember 2009 einen Mietvertrag über die für die Erziehungsstelle genutzten Räume geschlossen. Danach werden  ab 1. Dezember 2009 in der 1. Etage 2 Zimmer (39 m²), 1 Bad, 1 Mehrzweckraum (17 m²) - sog. Musikzimmer -  vermietet. Die Mitbenutzung von Gemeinschaftsräumen ist gestattet. Die Miete für die Wohnräume beträgt monatlich 690,- € einschließlich Strom- und Nebenkosten, hinzukommen 77,50 € für Pferdestall, Garten, Wiese und Stellplatz. Erstmals in der mündlichen Verhandlung vom 25. Januar 2016 haben die Kläger einen weiteren Mietvertrag vom 20. April 2009 für den Zeitraum 1. April 2009 bis 30.November 2009 vorgelegt. Danach werden 2 Zimmer, 1 Küche, 1 Bad, 1 Kellerraum, 1 Garage, 1 Stall und 1 gewerblich genutzter Raum vermietet. Die Wohnfläche beträgt nach dem Vertrag 47 m², hinzu kommt die Mitbenutzung von 80 m² Fläche. Die Miete beträgt monatlich 428,- € einschließlich Strom- und Nebenkosten; für Pferdestall und Diele kommen weitere 40,- € hinzu.

Im Erdgeschoss des Hauses befindet sich zudem ein „Lagerraum“ mit einer Fläche von 21,56 m², hinsichtlich dessen am 16. März 2010 eine Besichtigung durch den Beklagten stattfand. Nach dem Besichtigungsvermerk (Bl. 32 FG-Akte) befindet sich in dem Zimmer ein alter Sicherungskasten; Elektrokabel hängen lose aus der Wand; der Heizkörper ist verrostet; die Fenster sind winddicht mit Folie abgedichtet, so dass ein Öffnen der Fenster nicht möglich ist; die Fensterbänke aus Holz sind von innen verrottet. Der Raum ist aus-gestattet mit einem ca. 2m breiten raumhohen Bücherregal, in dem sich leere Leitzordner, PC-Software, medizinische Fachbücher, Bücher zum Zweitstudium Wirtschaftswissen-schaften, Computerfachbücher, Bücher allgemeiner Natur wie zur erfolgreichen Bewerbung sowie alte Videokassetten befinden. In einem alten Wohnzimmerschrank war ein alter Notfallkoffer gelagert. In einem Rundregal wurden mehrere Metallkisten gelagert; in diesen befinden sich Ordner mit Materialien, die ehemalige Forschungsprojekte im Rahmen des Studiums betreffen; vorhanden sind weiter Studienunterlagen der Fern-Uni-Hagen. Ein auf einem Tisch aufgestellter PC war nicht angeschlossen. Der Beamte hatte keinerlei aktuelle Unterlagen entdecken können.

Der Kläger hat den Raum zunächst im Rahmen des Einspruchs gegen den Einkommen-steuerbescheid 2002 als regelmäßig im Rahmen seiner Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit zu Fortbildungszwecken genutztes häusliches Arbeitszimmer dargestellt (Bl. 3 Hefter Lager-raum). Der Raum sei ausschließlich durch den Kläger, nicht durch die Klägerin genutzt worden (Bl. 13 Hefter Lagerraum). Mit Schreiben vom 16. Januar 2008 erklärte der Kläger im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung 2006, dass die in den Lagerraum untergebrachten Materialien durch Überalterung an Wert verlieren würden, da er nicht mehr in die klinische Tätigkeit zurückkehren würde (Bl. 25 Hefter Lagerraum).

Der Abzug der Aufwendungen für den Lagerraum war bereits Gegenstand des Klageverfahrens 3 K 35/08 wegen Einkommensteuer 2005 und 2006. In diesem Verfahren begehrte der Kläger wiederum den Abzug der Aufwendungen bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Allerdings erklärte der Kläger nunmehr, dass es sich bei dem Raum nicht um ein häusliches Arbeitszimmer handeln würde - wozu es von seiner Bausubstanz her auch nicht geeignet sei -, sondern als Lagerraum für beruflich genutzte Materialien. Das Gericht hat die Klage insoweit mit Urteil vom 23. März 2011 unter Hinweis auf die Abzugsbeschränkung der Aufwendungen für häusliche Arbeitszimmer abgewiesen.

Im Rahmen der Einkommensteuererklärungen 2009 und 2010 brachten die Kläger die Aufwendungen für den Lagerraum zunächst nicht in Ansatz.

Ansonsten erklärten die Kläger in der Einkommensteuererklärung 2009 neben Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit und Land- und Forstwirtschaft Einkünfte der Klägerin aus der Erziehungsstelle in Höhe von 12.670,- € sowie Einkünfte des Klägers aus der Vermietung von Teilen des Gebäudes F, Hauptstraße 18 durch den Kläger an die Klägerin in Höhe von + 609,- €. Insoweit gab der Kläger Mieteinnahmen in Höhe von 3.648,- € an. Die Aufwendungen für das gesamte Gebäude betrugen danach 11.296,- € (AfA: 3.350,- €, Schuldzinsen: 5.391,- €, dauernde Lasten: 2.555,- €), wovon der Kläger 26,89 % als Werbungskosten in Abzug brachte.

Der Beklagte veranlagte die Kläger mit Einkommensteuerbescheid 2009 vom 3. Juni 2011 erklärungsgemäß zur Einkommensteuer unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Mit Änderungsbescheid vom 14. Februar 2014 hob der Beklagte einen zunächst bestehenden Vor-läufigkeitsvermerk hinsichtlich der Gewinnerzielungsabsicht bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft auf.

Die Kläger haben gegen den Einkommensteuerbescheid 2009 vom 3. Juni 2011 Einspruch mit verschiedenen, im weiteren Verlauf des Einspruchsverfahrens nicht weiterverfolgten Begründungen eingelegt. Der Beklagte griff seinerseits das Mietverhältnis zwischen den Klägern auf, forderte die Vorlage des Mietvertrages an und bat um Auskunft, welche Räumlichkeiten vermietet würden. Mit Schriftsatz vom 10. Juni 2013 reichten die Kläger eine Aufstellung auf, wonach 25,21 % der Fläche vermietet werden. Dabei wurden zwei Kinderzimmer im Obergeschoss zu 100%, das Musikzimmer zu 20%, ein Badezimmer zu 60%, der Flur im Obergeschoss zu 25% und die Räume im Untergeschoss zu 16,67% der Vermietung zugeordnet. Mit Schriftsatz vom 1. Januar 2014 reichten die Kläger eine neue Aufstellung ein. Danach beträgt der vermietete Flächenanteil nunmehr 22,95%. Die Differenz zur vorherigen Aufstellung ergibt sich daraus, dass die Kläger den Musikraum nunmehr mit 25%, den Flur im Obergeschoss mit 20% und das Bad im Obergeschoss mit 50% ansetzten. Außerdem stellten die Kläger wieder die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für den Lagerraum streitig. Insoweit seien Kosten in Höhe von 1.082,- € angefallen, die zu 50% auf den Kläger (freiberufliche Lehrtätigkeit im Gesundheitsbereich) und zu 50% auf die Klägerin (selbständige Arbeit) entfallen würden.

Der Einspruch hatte keinen Erfolg.

Im anschließenden Klageverfahren machen die Kläger geltend, dass ein höherer Anteil von Flächen an die Ehefrau vermietet sei. Die Kläger haben zunächst mit Schriftsatz vom 9. März 2015 eine Aufstellung eingereicht, wonach 41,03 % der Flächen  vermietet seien. Dabei beziehen sie nunmehr einen bislang als privat genutzt behandelten Raum im Obergeschoss in die vermieteten Flächen ein. Es handele sich insoweit um ein „Diensthabendenzimmer“. Bei einem Unternehmen mit 24-Stunden Dienstbereitschaft müsse ein solches Zimmer vorhanden sein. Das Fehlen eines solchen Raumes würde die Verletzung der Aufsichtspflicht heraufbeschwören. Auch dem Kläger stehe für Bereitschaftsdienste neben seinem Büro ein solcher Raum zur Verfügung.

Laut einer in der mündlichen Verhandlung vom 25. Januar 2016 überreichten Aufstellung entfallen 33,1% der Flächen auf die Vermietung. Außerdem würde die Gebäude-AfA 4.278,23 € betragen.

Dem Einwand des Beklagten, dass dieses Zimmer nach dem vorgelegten Mietvertrag nicht vermietet sei, halten die Kläger entgegen, dass ein Mietvertrag keine abschließende Ist-Darstellung enthalte. Für die Besteuerung komme es nicht auf den Plan, sondern auf die tatsächliche Nutzung an. Außerdem würden notwendige Vertragsbestandteile in Verträgen häufig nicht aufgeführt, weil sie von den Vertragschließenden als selbstverständlich vorausgesetzt würden. Das sei hier mit dem Diensthabendenzimmer der Fall.

Weiterhin rechnen die Kläger nunmehr 40% des Flurs im Obergeschoss sowie 33,33% der Flächen im Untergeschoss der Vermietung zu. Dies beruht darauf, dass der Kläger die Aufenthalte seiner Ehefrau im Untergeschoss (Wohnzimmer, Esszimmer, Küche, Flur) und im Flur des Obergeschosses ausschließlich einer betrieblichen Nutzung des Gebäudes zurechnet.

In der mündlichen Verhandlung vom 27. November 2015 haben die Kläger nunmehr auch die mit der Erziehungsstelle erzielten Einkünfte streitig gestellt und unter Bezugnahme auf neue Rechtsprechung des BFH die Auffassung vertreten, die Einnahmen seien nach § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei.

Weiterhin verfolgen die Kläger die Frage der Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für den Lagerraum weiter, die sie der Höhe nach mit 1.082,- € beziffern. Die Kläger sind der Auffassung, dass der Lagerraum nicht als häusliches Arbeitszimmer zu beurteilen sei. In dem Lagerraum seien insgesamt 9 Alukisten eingelagert, deren Inhalt mit der über Jahre ausgeübten selbständigen Tätigkeit beider Partner zusammenhänge. Hinsichtlich der Nutzung des Lagerraums trugen sie zunächst vor, dass dieser zu 50% der Lagerung von Unterlagen diene, die der Kläger im Rahmen der 2014 aufgenommenen Dozententätigkeit dienten und zu 50% von Unterlagen, die die Klägerin im Rahmen der Erziehungsstelle nutzten. Der Kläger habe seit 2013 versuchsweise und seit November 2014 regelmäßig begonnen, eine Dozententätigkeit in der Krankenpflege auszuüben. Dies sowie die Vermietungseinkünfte und die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft würden sich voraussichtlich zukünftig zu konstanten Einnahmestandbeinen entwickeln. Hinzu komme die ehrenamtliche Mitarbeit in der Erziehungsstelle.

Das Gericht hat den Klägern aufgegeben, eine Aufstellung über die in dem Lagerraum aufbewahrten Gegenstände vorzulegen, anzugeben, wann diese erworben worden sind bzw. im Falle von Büchern wann sie erschienen sind und darzulegen, inwieweit die Gegenstände für die Berufstätigkeit des Klägers bzw. der Klägerin verwendet werden. Auf die daraufhin eingereichte Aufstellung (Bl. 66, 67, 71-82 FG-Akte) wird Bezug genommen.

Nachdem die Kläger in der mündlichen Verhandlung darauf hingewiesen wurden, dass als Konsequenz aus der Steuerfreiheit der Einnahmen aus der Erziehungsstelle auch die damit zusammenhängenden Betriebsausgaben nicht mehr abgezogen werden könnten, stellten die Kläger ihren Vortrag um und erklärten, der Lagerraum sei in 2009 zu 100% durch den Kläger genutzt worden.

Hilfsweise sei im Falle der Nichtanerkennung der Aufwendungen für den Lagerraume die AfA für die restlichen Gebäudeteile zu erhöhen.

Die Kläger beantragen,

unter Abänderung des Einkommensteuerbescheides 2009 vom 3. Juni 2011 in der Fassung vom 14. Februar 2014 und der Einspruchsentscheidung vom 6. Januar 2015 die Einkünfte der Klägerin aus der Erziehungsstelle mit 0,- €, die Einkünfte des Klägers aus Vermietung und Verpachtung mit ./. 400,- € und die Einkünfte des Klägers aus selbstständiger Arbeit mit ./. 1.082 EUR zu berücksichtigen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte hält die BFH-Entscheidungen zur steuerlichen Behandlung von Entgelten für die Betreuung von Kindern in Privathaushalten für nicht überzeugend und verweist auf die entsprechenden Nichtanwendungserlasse. Außerdem hält der Beklagte die Sachverhalte für nicht vergleichbar, weil in den vom BFH entschiedenen Fällen die Pflegeeltern keine besondere Fachkompetenz hätten, wohingegen die Klägerin über eine Fachausbildung als Sozialpädagogin verfüge.

Der Beklagte weist darauf hin, dass er bei der Veranlagung der Darstellung der Raumnutzungsverhältnisse in den Steuererklärungen gefolgt sei. Wenn die Kläger jetzt neue Auf-stellungen einreichten, deute das darauf hin, dass sie die Sachverhaltsschilderung ihrem Klageziel anpassen würden.

Hinsichtlich des Lagerraumes sei bereits mehrfach entschieden worden, dass dieser Raum nicht nutzbar sei und darin keine Unterlagen aufgefunden worden seien, die mit einer gegenwärtig ausgeübten Tätigkeit in erkennbarem Zusammenhang stünden.

Der Beklagte hält den Vortrag hinsichtlich des Diensthabendenzimmers für nicht glaubhaft. Es sei nicht erklärbar, warum sie den Raum zuvor in insgesamt drei Schreiben dem Privatbereich zugeordnet hätten. Im Übrigen passe der Vortrag auch nicht mit dem Mietvertrag zusammen.

Aus den Gründen

Die Klage ist teilweise begründet.

1. Erziehungsstelle

Für die Klägerin sind keine Einkünfte aus selbständiger Arbeit zu berücksichtigen, weil die Einnahmen aus der Erziehungsstelle gem. § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei sind.

Steuerfrei sind gem. § Nr. 11 EStG u.a. Bezüge aus öffentlichen Mitteln, die als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung unmittelbar zu fördern.

Öffentliche Mittel sind solche, die aus einem öffentlichen Haushalt stammen, d.h. haushaltsmäßig als Ausgaben festgelegt und verausgabt werden (BFH Urteil vom 5. November 2014 VIII R 29/11, BFH/NV 2015, 1024). Die Erziehung als "planmäßige Tätigkeit zur körperlichen, geistigen und sittlichen Formung junger Menschen" fördern in diesem Sinne alle Bestrebungen, Vorgänge und Tätigkeiten, die den Entwicklungsvorgang beeinflussen (BFH Urteil vom 23. September 1998 XI R 9/98, BFH/NV 1999, 600). Der unmittelbaren Förderung dienen öffentliche Beihilfen selbst dann, wenn sie auch den Unterhalt des zu Erziehenden mit abdecken (BFH Urteil vom 5. November 2014 VIII R 29/11, BFH/NV 2015, 1024). Für die Frage, ob die an die Pflegeeltern gezahlten Erziehungsgelder die "Erziehung fördern" oder ob sie auch noch anderen Zwecken dienen, kommt es nach der BFH-Rechtsprechung, der sich das erkennende Gericht anschließt, entscheidend auf Inhalt und Durchführung des Pflegeverhältnisses an. Nach dieser Rechtsprechung bestehen regelmäßig kein Zweifel daran, dass an Pflegeeltern geleistete Erziehungsgelder für die Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII, d.h. für die regelmäßig in den Familienhaushalten der Pflegeperson über Tag und Nacht vorgenommene Betreuung von Kindern und Jugendlichen, dazu bestimmt sind, zu Gunsten der in den Haushalt der Pflegeeltern dauerhaft aufgenommenen und wie leibliche Kinder betreuten Kinder und Jugendlichen die Erziehung zu fördern.

Öffentlich-rechtliche Beihilfen i.S. des § 3 Nr. 11 EStG sind allerdings nur uneigennützig gewährte Unterstützungsleistungen (BFH Urteil vom 23. September 1998 XI R 9/98, BStBl. II 1999, 133). Leistungen, die im Rahmen eines entgeltlichen Austauschgeschäfts erbracht werden, können danach nicht als Beihilfe qualifiziert werden (BFH Urteil vom 23. September 1998 XI R 9/98, BFH/NV 1999, 600). Demgemäß hat der BFH die von den Jugendämtern an Pflegeeltern geleisteten Erziehungsgelder als nach § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei beurteilt; mit der Zahlung der Pflegegelder sei keine vollständige Ersetzung des sachlichen und zeitlichen Aufwands der Pflegeeltern beabsichtigt. Zuwendungen an Pflegeeltern ähnelten in vielerlei Hinsicht Zahlungen, die die leiblichen Eltern für die Erziehung ihrer Kinder ebenfalls steuerfrei erhielten (BFH Urteil vom 17. Mai 1990 IV R 14/87, BStBl. II 1990, 1018).

Für Veranlagungszeiträume ab 2008 folgt der BFH (Urteile vom 5. November 2014 VIII R 27/11, BFH/NV 2015, 960; vom 5. November 2014 VIII R 29/11, BFH/NV 2015, 1024) dem BMF-Schreiben vom 20. November 2007 IV C 3 –S 2342/07/0001 (BStBl. I 2007, 824) hinsichtlich der steuerlichen Behandlung der Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII. Danach ist bei einer Betreuung von bis zu sechs Kindern ohne weitere Prüfung davon auszugehen, dass die Pflege nicht erwerbsmäßig betrieben wird. Erst bei einer Aufnahme von mehr als sechs Kindern in den Haushalt wird eine Erwerbstätigkeit vermutet.

Nach diesen Maßstäben sind die Einnahmen der Klägerin für die Betreuung der Kinder D und M steuerfrei. Die Geldmittel werden vom Fachbereich Jugend und Familie der Landeshauptstadt H und damit einer öffentlich-rechtlichen Körperschaft gezahlt für die Betreuung und Erziehung der in den Haushalt aufgenommenen Kinder. Die Zahlungen erfolgen auch für eine Vollzeitpflege der Kinder über Tag und Nacht im Familienhaushalt und damit nach § 33 SGB  VIII. Entgegen der Rechtsmeinung des Beklagten und den Bescheinigungen des Fachbereichs Jugend und Familie der Landeshauptstadt sind die Leistungen "der Erziehungsstelle" nicht als „in einer (anderen) Einrichtung betreuten Wohnens" i.S. des § 34 SGB VIII erbracht anzusehen - die nicht nach § 3 Nr. 11 EStG steuerbefreit wären (BFH Urteil vom 17. Mai 1990 IV R 14/87, BStBl. II 1990, 1018). Sonstige betreute Wohnformen i.S. des § 34 SGB VIII sind nur gegeben, wenn sie als Einrichtung einen institutionalisierten Rahmen für die Betreuung bieten (wie etwa Kinderheime, vgl. Bayrischer Verwaltungsgerichtshof, Beschluss vom 28. Mai 2014  12 ZB 14.154, Zeitschrift für Kindschaftsrecht und Jugendhilfe 2014, 341), nicht aber, wenn die betreuten Personen in den Haushalt der Familie der Pflegeperson aufgenommen werden.

Die bloße Überlassung von Wohnraum im Haushalt der betreuenden Person - wie im Streitfall - genügt dementsprechend nicht für die Annahme einer Unterbringung im Sinne des § 34 SGB VIII (BFH Urteile vom 5. November 2014 VIII R 27/11, BFH/NV 2015, 960; vom 5. November 2014 VIII R 29/11, BFH/NV 2015, 1024). Maßgeblich für die Abgrenzung, ob es sich um eine Betreuung in einer Vollzeitpflegestelle nach § 33 SGB VIII oder in einem Heim oder in einer anderen Einrichtung betreuten Wohnens nach § 34 SGB VIII handelt, sind allein die tatsächlichen Verhältnissen der konkreten Unterbringung, nicht die Bezeichnungen in den Abrechnungsunterlagen der öffentlich-rechtlichen Dienststelle (BFH Urteil vom 5. November 2014 VIII R 29/11, BFH/NV 2015, 1024). Wegen des Abstellens auf einen institutionalisierten Rahmen der Pflegeeinrichtung kann es entgegen der Rechtsansicht des Beklagten auch nicht darauf ankommen, dass die Klägerin - anders als „normale“ Pflegeeltern - über eine pädagogische Sonderausbildung verfügt. Erst recht liegt für den Zeitraum der provisorischen Unterbringung des Kindes vom 22.-25. Januar 2009, für den Zahlungen nach § 42 SGB VIII geleistet wurden, keine Einrichtung im Sinne des § 34 SGB VIII vor.

Die öffentlich-rechtlichen Beihilfen gelten im Streitfall auch als für eine nicht erwerbsmäßige Tätigkeit vereinnahmt, weil die Klägerin maximal zwei Kinder - und damit weniger als sechs - in ihren Haushalt aufgenommen hat.

Gem. § 3c EStG dürfen Ausgaben, soweit sie mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden. Von daher wäre ein Abzug der Aufwendungen für den Lagerraum bei den Einkünften der Klägerin aus selbständiger Arbeit selbst dann nicht möglich, wenn dieser tatsächlich für Zwecke der Erziehungsstelle genutzt werden sollte.

2. Vermietung von Teilflächen des Gebäudes F, Hauptstraße 18

Einkünfte aus der Vermietung von Räumlichkeiten im Wohnhaus F, Hauptstraße 18 durch den Kläger an die Klägerin sind steuerlich nicht anzuerkennen.

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sind u.a. gem. § 21 Nr. 1 EStG Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen, insbesondere von Grundstücken. Kennzeichen eines Mietverhältnisses ist die Nutzungsüberlassung der Mietsache gegen Entgelt; der Vermieter überträgt Besitz und Nutzung an der Mietsache auf den Mieter, der das Recht erwirbt, andere – auch den Grundstückseigentümer – von der Nutzung auszuschließen.

An die steuerliche Anerkennung von Mietverhältnissen zwischen nahestehenden Personen sind erhöhte Anforderungen zu stellen. Mietverträge unter nahen Angehörigen sind in der Regel der Besteuerung nicht zu Grunde zu legen, wenn die Gestaltung oder die tat-sächliche Durchführung nicht dem zwischen Fremden Üblichen entspricht  (BFH Urteil vom 7. Mai 1996 IX R 69/94, BStBl. II 1997, 196; BFH Urteil vom 9. Oktober 2013 IX R 2/13, BStBl. II 2014, 527). Sie sind daraufhin zu überprüfen, ob sie durch die Einkünfteerzielung (§ 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG) oder den steuerrechtlich unbeachtlichen privaten Bereich (§ 12 EStG) veranlasst sind.

Im Streitfall entspricht das Mietverhältnis zwischen dem Kläger und seiner Ehefrau, der Klägerin, nicht dem zwischen fremden Dritten üblichen. Die im Verlaufe des Verfahrens laufend wechselnden Einlassungen der Kläger dazu, wie hoch der Flächenanteil der vermieteten Räumlichkeiten ist (wahlweise 25,21%, 22,95%, 41,03%, zuletzt 33,1%) zeigt, dass zwischen den Mietparteien niemals Klarheit darüber bestand, welche Räumlichkeiten vermietet worden sind und welche nicht. So ist beispielsweise nach dem Mietvertrag vom 20. Dezember 2009 das Musikzimmer an die Ehefrau zwecks Nutzung für die Erziehungsstelle vermietet worden. Wenn in den weiteren Aufstellungen für diesen Raum ein Nutzungsanteil für die Vermietung von wahlweise 20 oder 25% angegeben wird, zeigt das, dass der Raum nicht nur von den Pflegekindern, sondern auch von den drei eigenen Kindern genutzt wird (was im Übrigen naheliegt). Umgekehrt soll nach dem Vortrag im Klageverfahren das „Diensthabendenzimmer“ mitvermietet sein und im Rahmen der Er-ziehungsstelle für eine 24-Stunden-Dienstbereitschaft – die einzige Mitarbeiterin der Er-ziehungsstelle ist im Übrigen die Klägerin – genutzt werden, obwohl es nicht im Mietvertrag aufgeführt wird. Nach dem in der mündlichen Verhandlung vom 25. Januar 2016 erstmals nachgereichten Mietvertrag vom 20. April 2009 sind zwei Kinderzimmer vermietet worden. Eines der Zimmer wurde aber damals noch von einer leiblichen Tochter der Kläger genutzt, die erst im Sommer 2009 deren Haushalt verließ um auswärts zu studieren. Insofern konnte bei Abschluss des Mietvertrages dieses Zimmer der Klägerin faktisch nicht zur Nutzung im Rahmen der Erziehungsstelle überlassen werden. Dies und der Umstand, dass im April 2009 die Aufnahme eines zweiten Kindes noch nicht absehbar war, so dass damals kein Anlass für die Vermietung eines zweiten Kinderzimmers bestand, lässt das Gericht auch daran zweifeln, dass der Mietvertrag tatsächlich an dem Datum abgeschlossen wurde, der im Vertragstext genannt wird.

Im Ergebnis fehlt den Vertragsparteien ein Rechtsbindungswille in Bezug auf die Rechts-folgen, die aus dem Abschluss eines Mietvertrages erwachsen – nämlich der Einräumung eines exklusiven Nutzungsrechts durch den Mieter -, und zwar hinsichtlich eines Vertragsbestandteils, der zu dessen Essentialia gehört, dem Umfang der vermieteten Räumlichkeiten. Dies entspricht nicht den Verhältnissen zwischen einander fremden Personen, die bei Vertragsabschluss die aus dem Vertrag resultierenden Ansprüche zumindest in den wesentlichen Punkten eindeutig zu regeln pflegen.

3. Berücksichtigung von Aufwendungen für den Lagerraum bei den Einkünften des Klägers aus selbständiger Arbeit.

Der Kläger kann keine Aufwendungen für den Lagerraum bei seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG als vorweggenommene Betriebsausgaben abziehen.

Die Feststellungslast für steuermindernde Tatsachen trägt der Steuerpflichtige. Das Gericht sieht nach dem Vortrag der Kläger und nach den vorgelegten Unterlagen einen Veranlassungszusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Dozententätigkeit als nicht nachgewiesen an. Vielmehr erscheint der Vortrag der Kläger insoweit als unglaubhaft, weil sie ihren Tatsachenvortrag laufend an Entscheidungen des Finanzamts und des Finanzgerichts angepasst haben und je nach Opportunität andere Veranlassungszusammenhänge behaupten. So soll der Lagerraum ursprünglich ausschließlich der nichtselbständigen Berufstätigkeit des Klägers gedient haben, dann je hälftig zur Aufbewahrung von Unterlagen für die Tätigkeit der Klägerin als Erzieherin und die Dozententätigkeit des Klägers genutzt worden sein und schließlich - nach Hinweis des Gerichts, dass die Steuerfreiheit der Einnahmen aus der Erziehungsstelle zur Folge hat, dass kein Abzug der damit zusammenhängenden Aufwendungen mehr möglich ist - ausschließlich mit einer erst 5 Jahre später aufgenommenen Berufstätigkeit in Zusammenhang stehen. Hinzu kommt, dass die Kläger ausweislich der eingereichten Aufstellung dort durchweg in die Jahre gekommene Unterlagen - zum großen Teil mutmaßlich während der Zeit des Studiums der Kläger erworben - aufbewahren, die nicht mehr den aktuellen wissenschaftlichen Stand widerspiegeln und schwerlich im Rahmen einer Vortragstätigkeit Verwendung finden dürften. Herausgegriffen seien insoweit nur beispielhaft: Datenbanksysteme 1993 (DBase? für C64?), Kalkulation Fallpauschale 1993, Handbuch Praxissoftware 1989, Skript Fernuni Hagen 1991, KKH Jahresbericht1997, Bettenplan KH Heideregion 1999, Bedienungsanleitung HP Drucker 1988, Vorlesungsverzeichnis Göttingen 1985/86, AIDS-Kompendium 1987, Rheumadiagnostik 1983, Böhringer, Infusionslösungen 1992. Letztendlich haben die Kläger selbst im Schriftsatz vom 16. Januar 2008 eingeräumt, dass die in dem Lagerraum verwahrten Unterlagen mittlerweile überaltert seien. Von daher sieht das Gericht keinerlei Zusammenhang zwischen deren Aufbewahrung und irgendeiner beruflichen Tätigkeit beider Kläger.

4. Das Gericht sieht keinen Anlass für die Zulassung der Revision. Der BFH hat über die Frage der Steuerpflicht der Einnahmen aus einer Erziehungsstelle erst kürzlich in einer Serie von Urteilen (BFH Urteile vom 5. November 2014 VIII R 27/11, BFH/NV 2015, 960; vom 5. November 2014 VIII R 29/11, BFH/NV 2015, 1024; vom 5. November 2014 VIII R 30/11, BFH/NV 2015, 963; vom 5. November 2014 VIII R 9/12, BFH/NV 2015, 967) entschieden. Es steht nicht zu erwarten, dass er in absehbarer Zeit seine Rechtsauffassung erneut ändern wird.

5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 FGO.

6. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.