FG Münster: § 7 EStG – zur Gebäudeabschreibung bei (teilweisem) Kaufpreiserlass

FG Münster, Urteil vom 24.3.2023 – 2 K 1801/22 E, NZB eingelegt (Az. BFH IX B 39/23)

ECLI:DE:FGMS:2023:0324.2K1801.22E.00

Volltext des Urteils://BB-ONLINE BBL2023-2160-1

NICHT AMTLICHE LEITSÄTZE

1. Der Abschreibung unterliegende Anschaffungskosten bei Gebäuden liegen nur hinsichtlich einer tatsächlichen finanziellen bzw. wirtschaftlichen Belastung des Erwerbers vor; nach dem Erwerbsvorgang erlassene Kaufpreise sind daher nicht in die Anschaffungskosten des Erwerbers einzubeziehen.

2. Der (teilweise) Erlass des Kaufpreises führt insoweit zu einem teil- bzw. unentgeltlichen Erwerb.

EStG, §§ 21, 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 7 i. V. m. § 7 Abs. 1, 4; EStDV § 11d Abs. 1; AO, § 42

Aus den Gründen

Zutreffende Ermittlung der jährlichen AfA im Streitfall

[…] I. Der Beklagte hat die jährliche AfA für das Objekts W i.H.v. 7.898€ zutreffend ermittelt.

Bemessungsgrundlage der AfA

1. Gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG in der Fassung der Streitjahre ist bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung durch den Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einkünften sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt jeweils für ein Jahr der Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzusetzen, der bei gleichmäßiger Verteilung dieser Kosten auf die Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung auf ein Jahr entfällt (AfA in gleichen Jahresbeträgen). Bei Gebäuden, wie im Streitfall, sind abweichend von § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchstabe a) und b) EStG als AfA die folgenden Beträge bis zur vollen Absetzung abzuziehen: bei Gebäuden, soweit sie die Voraussetzungen der Nummer 1 nicht erfüllen, d.h., wie im Streitfall nicht zu einem Betriebsvermögen gehören, nach dem 31.12.1924 fertiggestellt worden sind jährlich 2% (Buchstabe a) bzw. vor dem 01.01.1925 fertiggestellt worden sind jährlich 2,5 Prozent (Buchstabe b).

Bemessungsgrundlage für die AfA sind kraft ausdrücklicher Regelung in § 7 Abs. 1, 4 EStG die Anschaffungskosten des Wirtschaftsgutes. Anschaffungskosten sind grds. zweckgerichtete Aufwendungen (vgl. § 255 Abs. 1 Handelsgesetzbuch, HGB), die getätigt werden, um im Wege des abgeleiteten Erwerbs die Verfügungsmacht am Wirtschaftsgut, im Streitfall den Grundstücken bzw. abschreibungsfähigen Gebäuden, zu erhalten und, soweit sie als Einzelkosten der Anschaffung zugeordnet werden können (BFH, Urteil vom 14.02.1996 X R 127/92, juris [BB 1996, 1094]). Der aus dem Handelsrecht in das Steuerrecht übernommene einheitliche Anschaffungskostenbegriff i.S.v. § 255 Abs. 1 HGB gilt gleichermaßen im Bereich der Gewinneinkünfte wie im Bereich der Überschusseinkünfte, wie im Streitfall bei den Einkünften aus VuV, (BFH, Urteil vom 19.12.2000 IX R 100/97, juris [BB 2001, 714]). Zu den Anschaffungskosten gehören neben dem Anschaffungspreis auch alle Aufwendungen, die im Zusammenhang mit dem Erwerb des Wirtschaftsguts stehen, soweit diese Aufwendungen dem einzelnen Wirtschaftsgut zugeordnet werden können (BFH, Urteil vom 13.09.1994 IX R 104/90, juris). Aufwendungen setzen eine tatsächliche finanzielle bzw. wirtschaftliche Belastung voraus, d. h. den Abfluss von Geld (BFH, Urteil vom 16.07.2015 III R 33/14, juris [BB 2016, 96 m. BB-Komm. Hilbert]). Falls ein Steuerpflichtige[r] keine tatsächlichen Aufwendungen gehabt hat, darf er auch keine AfA geltend machen (BFH, Urteil vom 19.12.2007 IX R 50/06, juris). Unentgeltliche Vorgänge stellen keine Anschaffungskosten dar. Anschaffungskosten liegen nicht vor, wenn der Veräußerer auf die Entrichtung des Entgelts verzichtet hat, eine Geldzahlung wieder an den Berechtigten zurückfließt oder bei Abschluss eines Grundstückskaufvertrages zwischen Angehörigen zugleich die (Rück-)Schenkung des Kaufpreises vereinbart ist (BFH, Urteil vom 22.10.2013 X R 14/11, juris [BB 2014, 367 m. BB-Komm. Recnik]).

Gemäß § 11d Abs. 1 Satz 1 EStDV (zur Rechtsentwicklung und Rechtsgültigkeit dieser Vorschrift BFH, Urteil vom 05.06.1973 VIII R 118/70, juris) bemessen sich bei den nicht zu einem Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgütern, wie im Streitfall, die der Steuerpflichtige unentgeltlich erworben hat, die AfA nach den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Rechtsvorgängers, im Streitfall den Eltern der Klägerin, und nach dem Prozentsatz, der für den Rechtsvorgänger maßgebend sein würde, wenn er noch Eigentümer des Wirtschaftsguts wäre.

Beim teilentgeltlichen Erwerb sind zwei AfA-Bemessungsgrundlagen zu ermitteln, aus denen sich zwei AfA-Reihen ergeben können. Bezogen auf den unentgeltlichen Teil sind die vorgenannten Grundsätze anzuwenden und die AfA anteilig daraus zu bestimmen. Bezogen auf den entgeltlichen Teil hat der Erwerber eigene Anschaffungskosten, deren AfA sich nach den allgemeinen Regeln des § 7 EStG bestimmen.

Anwendung auf den Streitfall

2. Bei Anwendung dieser rechtlichen Vorgaben auf den Streitfall ergibt sich Folgendes:

Objekt W

a. Objekt W

Teilentgeltliche Anschaffung

aa. Das Objekt W ist von der Klägerin im Dezember 2016 teil-entgeltlich angeschafft worden.

Für den Erwerb des Objekts W hat die Klägerin einen Betrag i.H.v. gerundet 137.116€ aufgewendet. Die Klägerin hat das Eigentum an diesem Objekt aufgrund des notariellen Grundstückskaufvertrages vom 08.12.2016 zwischen ihr und ihren Eltern zum 31.12.2016 erworben. Ausweislich dessen § 3 haben die Vertragsparteien hinsichtlich des Objekts W einen Verkehrswert bzw. Kaufpreis i.H.v. 519.000€, vereinbart unter dinglicher Übernahme, d.h. finanzieller Belastung, der in Abteilung III des Grundbuches eingetragenen Belastungen i.H.v. 133.119,89€ durch die Klägerin; über den verbleibenden Restkaufpreis i.H.v. 385.880,11€ hat der Verkäufer (die Eltern der Klägerin) dem Käufer (der Klägerin) eine Schenkung gewährt, die diese angenommen hat. Die übernommenen, auf dem Grundstück lastenden Verbindlichkeiten, im Streitfall i.H.v. gerundet 133.120€, gehören auch zu den Anschaffungskosten (BFH, Beschluss vom 05.07.1990 GrS 6/89, juris [BB 1990, Beil. Nr. 36 zu Heft 29, 10]). Durch diese Übernahme ist die Klägerin finanziell und wirtschaftlich belastet.

Zudem sind der Klägerin für den Erwerb des Objekts W Erwerbsnebenkosten (Eintragung in das Grundbuch; Notarkosten) i.H.v. 3.996€ entstanden.

Entgegen der Auffassung der Klägerin ist im Rahmen der Beurteilung des Vorliegens einer Entgeltlichkeit bzw. dem Vorliegen von Anschaffungskosten auf eine tatsächliche finanzielle Belastung abzustellen; selbst bei getrennter Betrachtung der in dem notariellen Vertrag vereinbarten Rechtsgeschäfte in Form eines Kaufvertrages und einer Schenkung liegt keine höhere Belastung der Klägerin, insbesondere nicht i.H.v. 522.996€ (519.000€ + 3.996€) vor, da diese keine eigenen Mittel aufgewendet hat, um das vorgenannte Objekt zu erwerben. Die Klägerin hat in dieser Höhe keine wirtschaftliche oder finanzielle Belastung erfahren, sondern lediglich in Form der übernommenen dinglichen Belastungen und den Erwerbsnebenkosten.

Unter Berücksichtigung des Verkehrswertes des Grundstücks i.H.v. 519.000€ und der unmittelbaren Aufwendungen der Klägerin i.H.v. 133.120€ hat der entgeltliche Anteil 25,65% betragen.

Auf die Anwendung des § 42 AO kommt es im Streitfall nicht an. Der von den Beteiligten in diesem Zusammenhang thematisierte Problemkreis um die (Un-)Entgeltlichkeit der Übertragung ist bereits im Rahmen des § 7 Abs. 1, 4 EStG zu behandeln.

Ermittlung der AfA

bb. Die jährliche AfA für das Objekt W hat für die Streitjahre 7.898€ betragen, die der Beklagte auch in den Einkommensteuerfestsetzungen 2017 bis 2019 zutreffend berücksichtigt hat. Diese AfA ermittelt sich, zusammengesetzt aus einer nach § 11d EStDV fortgeführten AfA i.H.v. 5.780€ und einer eigenen AfA nach § 7 Abs. 1, 4 EStG i.H.v. 2.118€, wie folgt:

 

AfA nach § 11d EStDV
	Bemessungsgrundlage Rechtsvorgänger	388.700€
	AfA-Satz	2%
	Unentgeltlich erworbener Anteil	74,35%
	Anteilig (unentgeltlich) übernommene Bemessungsgrundlage	288.998€
	Anteilig (unentgeltlich) übernommene jährliche AfA	5.780€

 

Bei der Ermittlung AfA für das Gebäude des Objekts W nach § 7 Abs. 1, 4 EStG ist zu berücksichtigen, dass Anschaffungsnebenkosten i.H.v. 3.996€ zu berücksichtigen sind. Im Rahmen eines teilentgeltlichen Erwerbs, wie im Streitfall, sind die aufgewendeten Anschaffungsnebenkosten in voller Höhe den Anschaffungskosten des Gebäudes zuzurechnen; eine Aufteilung auf den unentgeltlichen und entgeltlichen Anteil ist unzulässig (BFH, Urteil vom 10.10.1991 XI R 1/86, juris [BB 1992, 693]). Zudem hat der Bodenwert des Grundstücks W 118.209€ betragen.

 

AfA nach § 7 Abs. 1, 4 Satz 1 Nr. 2 Buchstabe a) EStG
	Anschaffungskosten	133.120€
	Anschaffungsnebenkosten	3.996€
	Anschaffungskosten GESAMT	137.116€
	abzgl. anteiliger entgeltlicher Bodenwert (25,65% von 118.209€)	30.321€
	abzgl. auf den Bodenwert entfallende Anschaffungsnebenkosten (30.321/133.120€*3.396€)	910€
	Anteiliger Gebäudewert = AfA-Bemessungsgrundlage	105.885€
	AfA-Satz	2%
	jährliche AfA	2.118€

Keine Änderung der Einkommensteuerfestsetzung

cc. Der Umstand, dass der Beklagte bei der Einkommensteuerfestsetzung 2016 hinsichtlich der Einkünfte aus VuV des Objekts W eine anteilige (1/12) AfA i.H.v. 655€ berücksichtigt hat, anstatt 659€ (7.898€/12 Monate) führt nicht zu einer Änderung der Einkommensteuerfestsetzung. Dem steht § 156 AO i.V.m. § 1 Abs. 2 KBV entgegen. Bei Berücksichtigung der vorstehenden AfA würde die Einkommensteuer 2016 um 2€ niedriger ausfallen. […]

Objekt O

b. Objekt O

Teilentgeltliche Anschaffung: ausschließlich Anschaffungsnebenkosten, kein Kaufpreis

aa. Das Objekt O ist von der Klägerin im Dezember 2016 teil-entgeltlich angeschafft worden; die Klägerin hatte ausschließlich Anschaffungsnebenkosten; einen Kaufpreis für das Objekt hat die Klägerin nicht tatsächlich aufgewendet.

Für den Erwerb des Objekts O hat die Klägerin einen Betrag i.H.v. gerundet 1.102€ aufgewendet Aus dem notariellen Grundstückskaufvertrages vom 08.12.2016 zwischen ihr und ihren Eltern folgt keine finanzielle bzw. wirtschaftliche Belastung der Klägerin. Die Klägerin hat das Eigentum an diesem Objekt aufgrund dieses Vertrages zum 31.12.2016 erworben. Ausweislich dessen § 3 haben die Vertragsparteien zwar hinsichtlich des Objekts O einen Verkehrswert bzw. Kaufpreis i.H.v. 143.000€ vereinbart, jedoch hat der Verkäufer (die Mutter der Klägerin) dem Käufer (der Klägerin) eine Schenkung in dieser Höhe gewährt; Grundpfandrechte haben nicht mehr valutierten.

Im Zusammenhang mit diesem Erwerb hat die Klägerin Anschaffungsnebenkosten i.H.v. 1.102€ (Eintragung in das Grundbuch; Notarkosten) gehabt. Diese Anschaffungsnebenkosten i.S.d. § 255 Abs. 1 Satz 2 HGB sind (auch alleine) im Wege der AfA abziehbar, wenn sie der Überführung der bebauten Grundstücke von der fremden in die eigene Verfügungsmacht und damit der alleinigen Verwirklichung des Tatbestands der Einkunftserzielung dienen (BFH, Urteil vom 09.07.2013 IX R 43/11, juris [BB 2013, 2479 m. BB-Komm. Winkels]), wie im Streitfall für die Übertragung des für die Erzielung von Einkünften aus VuV genutzten Objekts O von den Eltern der Klägerin auf diese.

Entgegen der Auffassung der Klägerin ist im Rahmen der Beurteilung des Vorliegens einer Entgeltlichkeit bzw. dem Vorliegen von Anschaffungskosten auf eine tatsächliche finanzielle Belastung abzustellen; selbst bei getrennter Betrachtung der in dem notariellen Vertrag vereinbarten Rechtsgeschäfte in Form eines Kaufvertrages und einer Schenkung liegt keine höhere Belastung der Klägerin, insbesondere nicht i.H.v. 143.000€ vor, da diese keine eigenen Mittel aufgewendet hat, um das vorgenannte Objekt zu erwerben. Die Kläger hat in dieser Höhe keine wirtschaftliche oder finanzielle Belastung erfahren.

Auf die Anwendung des § 42 AO kommt es nach den vorstehenden Ausführungen im Streitfall nicht an.

Festsetzung der jährlichen AfA

bb. Die jährliche AfA für das Objekt O hat für die Streitjahre 322€ betragen. Diese AfA ermittelt sich, zusammengesetzt aus einer nach § 11d EStDV fortgeführten AfA i.H.v. 306€ und einer eigenen AfA nach § 7 Abs. 1, 4 EStG i.H.v. 16€, wie folgt:

 

AfA nach § 11d EStDV
	Bemessungsgrundlage Rechtsvorgänger	12.120€
	AfA-Satz	2,5%
	AfA	306€
	(unentgeltlich) übernommene jährliche AfA	306€

 

Bei der Ermittlung AfA für das Gebäude des Objekts O nach § 7 Abs. 1, 4 EStG ist zu berücksichtigen, dass Anschaffungsnebenkosten i.H.v. 1.102€ zu berücksichtigen sind. Im Rahmen eines teilentgeltlichen Erwerbs, wie im Streitfall, sind die aufgewendeten Anschaffungsnebenkosten in voller Höhe den Anschaffungskosten des Gebäudes zuzurechnen; eine Aufteilung auf den unentgeltlichen und entgeltlichen Anteil ist unzulässig (BFH, Urteil vom 10.10.1991 XI R 1/86, juris [BB 1992, 693]). Zudem hat der Bodenwert des Grundstücks O 62.944€ betragen; dies entspricht einem Anteil von 44% des gesamten Verkehrswertes des Objekts O i.H.v. 143.000€.

 

AfA nach § 7 Abs. 1, 4 Satz 1 Nr. 2 Buchstabe b) EStG
	Anschaffungskosten	0€
	Anschaffungsnebenkosten	1.102€
	Anschaffungskosten GESAMT	1.102€
	abzgl. anteiliger Bodenwert (44%  von 1.102€)	486€
	AfA-Satz	2,5%
	jährliche AfA	16€

Keine Änderung der Einkommensteuerfestsetzung

cc. Der Umstand, dass der Beklagte hinsichtlich der Einkünfte aus VuV des Objekts O bei den Einkommensteuerfestsetzungen 2017 bis 2019 eine jährliche AfA i.H.v. 306€ bzw. für 2016 eine anteilige (1/12) AfA i.H.v. 26€ berücksichtigt hat, anstatt 322€ (2017 bis 2019) bzw. 28€ (16€/12 Monate; 2016) führt nicht zu einer Änderung der Einkommensteuerfestsetzungen. […]

II. […] III. […]