FG Niedersachsen: Aufwendungen zur Änderung eines Bebauungsplans als Anschaffungskosten

 

FG Niedersachsen, Urteil vom 11.2.2014 – 8 K 62/13

 

Leitsatz

 

Aufwendungen, die erforderlich sind, damit der Bebauungsplan entsprechend den Vorstellungen der Klägerin geändert wurde und eine Baugenehmigung erteilt werden kann, rechnen zu den Anschaffungskosten.

 

Sachverhalt

 

Die Beteiligten streiten darüber, ob von der Klägerin geleistete Aufwendungen für die verkehrstechnische Anbindung eines Grundstücks in Höhe von 149.832,25 € als sofort abzugsfähige Betriebsausgabe behandelt werden können.

 

Die Klägerin, eine GmbH und Co. KG, die Grundbesitz verwaltet, errichtete im Streitjahr (2006) auf dem bis zum Erlass des Bebauungsplanes Nr. XX als landwirtschaftliche Fläche ausgewiesenen und durch Vertrag vom 2.8.2005 erworbenen Grundstück B- Str. kurz hinter der Ortsgrenze der Gemeinde Z als Vorhabenträger ein Nahversorgungszentrum.

 

Das Nahversorgungszentrum besteht aus zwei Einkaufsmarkt-Gebäuden mit Verkehrsflächen von insgesamt 2.400 m². Die Klägerin verpachtete diese Flächen mit den zugehörigen Außenflächen an zwei Einzelhandelsunternehmen (W-Markt mit Getränkemarkt sowie B-Markt). Auf dem Gelände errichtete die Klägerin zudem 180 Pkw Stellflächen für Kunden (vgl. Planungsentwurf der Architekten …).

 

Das Grundstück grenzt unmittelbar an die Landstraße L XXX. Nach dem vorhabenbezogenen Bebauungsplan Nr. XX „Nahversorgungszentrum B- Str.“ war vorgesehen (dort unter …), dass „im Rahmen der Planungen der Knotenpunkt X Str./ A Str. mit der B- Str. zu einem Minikreisel ausgebaut“ wird. Damit sollte der Verkehrsfluss verbessert werden. Für den Verkehr Ortsmitte sollte eine separate Linksabbiegerspur erstellt werden. Auf der westlichen Straßenseite sollte zwischen diesen Weg und Nahversorgungszentrum ein kombinierter Fuß- und Radweg erstellt werden.

 

Im Durchführungsvertrag vom 3.2.2006 zum Bebauungsplan Nr. XX vereinbarte die Klägerin mit der Gemeinde Z u.a., dass die im Rahmen des Bebauungsplanverfahrens geltend gemachten verkehrsrechtlichen und erschließungstechnischen Belange durch den Vorhabenträger umgesetzt und finanziert werden müssen (weitere Einzelheiten: § 4 des Durchführungsvertrages).

 

Die Klägerin setzte die Vorgaben des Durchführungsvertrages vom 3.2.2006 zum Bebauungsplan Nr. XX dem entsprechend im Streitjahr um. Die Aufwendungen für die verkehrstechnische Anbindung in Höhe von insgesamt 149.832,25 € buchte die Klägerin als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben. Die übrigen Aufwendungen für Erschließungsmaßnahmen auf dem eigenen Grundstück der Klägerin aktivierte die Klägerin demgegenüber als Anschaffungskosten. Im Einzelnen setzte sich der o.g. Betrag i.H.v. 149.832,25 € wie folgt zusammen:

 

83.114,60 €, die zur Errichtung einer Linksabbiegerspur auf der Landstraße XXX in die Zufahrt zum Grundstück der Klägerin aufgewendet wurden,

 

59.866,91 €, die die Klägerin anteilig für den Bau eines kleinen - ca. 400 m von dem Nahversorgungszentraums belegenen - Kreisverkehrs (sog. Minikreisel) aufwandte,

 

10.850,74 € für den Bau eines kombinierten Geh- und Radweges zum Grundstück der Klägerin nebst Beleuchtung und Bepflanzung.

 

In dem unter Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Feststellungsbescheid beanstandete das Finanzamt die Buchungen zunächst nicht.

 

Nach Durchführung einer Außenprüfung kam der Beklagte zu der Auffassung, dass die Aufwendungen für die verkehrstechnische Anbindung in Höhe von 149.832,25 € gemäß den Vorgaben des Durchführungsvertrages vom 3.2.2006 zum Bebauungsplan Nr. XX als Anschaffungskosten des Grund und Bodens zu qualifizieren seien, da sie dazu gedient hätten, das Grundstück baureif zu machen und in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzten. Nicht nur die Erschließungsaufwendungen, sondern auch Aufwendungen zur erstmaligen Baureifmachung seien den Anschaffungskosten des Grund und Bodens zuzurechnen. Das Finanzamt änderte daraufhin den Feststellungsbescheid unter Hinweis auf § 164 Abs. 2 AO durch Bescheid vom 23. Februar 2012.

 

Hiergegen richtet sich nach erfolglosem Einspruch die Klage.

 

Die Klägerin ist weiterhin der Auffassung, die Aufwendungen i.H.v. 149.832,25 € für die Erschließung gemäß den Vorgaben des Durchführungsvertrages vom 3.2.2006 zum Bebauungsplan Nr. XX seien als sofort abziehbare Betriebsausgaben zu behandeln. Voraussetzung der Zuordnung zu den Kosten des Grund und Bodens sei, dass die Erschließungsmaßnahme im Zusammenhang mit dem Grundstück und nicht mit dessen konkreter Nutzung stehe. Bei den genannten Aufwendungen handele es sich nicht um Kosten für eine erstmalige Erschließung des Grundstücks. Der Minikreisel im Ortskern stelle eine Umgestaltung der vorherigen Kreuzung dar. Zudem sei der Minikreisel etwa 400 m vom Nahversorgungszentrum entfernt und das Grundstück sei auch auf anderen Wegen erreichbar. Die Baureife des am Ortsrand gelegenen Grundstückes könne von diesen Maßnahmen nicht abhängig gewesen sein. Die Linksabbiegerspur sei in die bereits vorhanden gewesene Landesstraße L XXX integriert worden. Die Straße sei dafür an dieser Stelle entsprechend verbreitet worden. Eine Zufahrt auf das Grundstück habe auch vorher bestanden. Der Geh- und Radweg sei vorher in weniger gut ausgebauten Zustand vorhanden gewesen. Auch insoweit fehle es an einer Erschließung zur Baureifmachung. Wie der Beklagte selbst in der Einspruchsbegründung (dort Seite 7) geschrieben habe, hätte die „bereits vorhandene Straße ohne Kreisel….den Liefer- und Kundenverkehr zum Nahversorgungszentrum bereits ermöglicht“. Eine erstmalige verkehrsmäßige Erschließung liege insoweit nicht vor. Zudem habe die Klägerin alle übrigen angefallenen erstmaligen – unmittelbar auf das eigene Grundstück entfallende - Erschließungskosten aktiviert.

 

Die Aufwendungen seien zudem nicht durch das Grundstück, sondern durch den Betrieb des Nahversorgungszentrums veranlasst und damit betriebsbezogen. Schon vor diesem Hintergrund handele es sich um sofort abziehbare Betriebsausgaben. Grundlage des Aus- und Umbaus der Verkehrswege bzw. das Verlangen der Gemeinde nach der Kostenübernahme sei das hohe Verkehrsaufkommen gewesen, das aufgrund der spezifischen Nutzung des Grundstückes für ein Nahversorgungszentrum zu erwarten gewesen sei. Für den Umbau der Kreuzung im Ortsbereich habe ohne die besondere Nutzung des Grundstücks für ein Nahversorgungszentrum kein innerer Zusammenhang bestanden. Auch die Linksabbiegerspur auf der Landesstraße L XXX wäre nicht erforderlich gewesen. Die Zuwegung hätte anders erfolgen können, z. B. von der Nordseite des Grundstückes her oder auch von der Westseite vom Schulzentrum aus.

 

Es treffe zwar zu und sei nie in Abrede gestellt worden, dass die Kostenübernahme eine Gegenleistung für die Erlangung des Baurechts darstelle. Die Klägerin habe gerade, um die Änderung des Bebauungsplanes zu erreichen, im Durchführungsvertrag die Verpflichtung zur Übernahme der Kosten übernommen. Diese Feststellung sage für sich genommen aber nichts darüber aus, ob sie mit dieser Gegenleistung einen betriebsspezifischen Vorteil erworben habe, der nur für die Führung eines bestimmten Betriebes oder für bestimmte Betriebstypen von Interesse sei, oder ob es sich um einen gewöhnlichen Grundstücks bezogenen Vorteil handele, der im Grundsatz unabhängig von der spezifischen Nutzung jedem Grundstückseigentümer nütze.

 

Eine Differenzierung zwischen der Leistung eines Grundstückseigentümers als solcher oder einer Leistung aufgrund einer besonderen betrieblichen Nutzung des Grundstücks entspreche nicht der Rechtsprechung des BFH. Insbesondere das Urteil des BFH vom 26. Februar 1980 (VIII R 80/77), bei dem der BFH Aufwendungen für den Ausbau einer öffentlichen Straße bei einem Fuhrunternehmer mit besonders intensiver Straßennutzung als sofort abzugsfähig beurteilt habe, sei mit dem Streitfall vergleichbar.

 

Schließlich hätten die baulichen Maßnahmen im Streitfall gerade nicht zu einer Werterhöhung des Grund und Bodens geführt, die unabhängig von der Bebauung des Grundstückes und dem Bestand der auf dem Grundstück errichteten Gebäude stehe. Für andere Verwendungszwecke wie z. B. einer Wohnbebauung wären die Erschließungsmaßnahmen ohne Bedeutung.

 

Die Klägerin beantragt sinngemäß,

 

den Bescheid für 2006 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2006 vom 23. Februar 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom … 2013 dahingehend zu ändern, dass weitere Betriebsausgaben i.H.v. 149.832,25 € zum Abzug zugelassen werden.

 

Der Beklagte beantragt,

 

die Klage abzuweisen.

 

Die geltend gemachten Aufwendungen seien als nachträgliche Anschaffungskosten des Grund und Bodens zu aktivieren. Im Streitfall habe die Klägerin den Zustand des Grund und Bodens verändert. Die Nutzbarkeit des Grundstücks habe sich durch den Bebauungsplan verändert. Die Erschließung und der Grad der Bebaubarkeit sei durch die Erneuerung der verkehrstechnischen Anbindung verändert worden. Ohne Aufstellung des vorhabenbezogenen Bebauungsplans Nr. XX habe der Liefer- und Kundenverkehr nicht angepasst werden müssen und wäre die Zielsetzung der Gemeinde, Z als Standort für Einzelhandel und Dienstleistungen zu stärken, nicht erfüllbar gewesen. Schließlich wären keine straßenverkehrsrechtlichen Maßnahmen notwendig gewesen.

 

Insoweit liege eine Veränderung des Grundstücks in seiner Substanz oder in seinem Wesen vor. Unter diesen Voraussetzungen nehme auch die höchstrichterliche Rechtsprechung nachträgliche Anschaffungskosten auf den Grund und Boden an.

 

Die Argumentation der Klägerin, dass sich die getragenen Aufwendungen auf einer besonderen Nutzung des Grundstücks bezögen, sei nicht zutreffend. Im Fall des Sachverhaltes BFH Urteil vom 26. Februar 1980 (VIII R 80/77) sei die Verbesserung der Straße durch die besondere Nutzung des Grundstücks - durch einen Transportunternehmen mit Baustoffhandel – bedingt gewesen. Der Betrieb sei daher in dem dortigen Fall ursächlich für den Aufwand gewesen. Dies treffe im Streitfall nicht zu. Die bereits vorhandene Straße ohne Kreisel hätte den Liefer- und Kundenverkehr zum Nahversorgungszentrum bereits ermöglicht. Der Mini-Kreisel, die Linksabbiegerspur und der Geh- und Radweg hätten indes nicht den spezifischen Betriebszwecken der Klägerin gedient. Diese Maßnahmen dienten vielmehr der Allgemeinheit.

 

Zu den weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die Schriftsätze der Beteiligten sowie die Steuerakte verwiesen.

 

Aus den Gründen

 

Die Klage ist unbegründet. Das Finanzamt hat die geltend gemachten Aufwendungen zu Recht als nachträgliche Anschaffungskosten des Grund und Bodens behandelt.

 

1. Anschaffungskosten sind gemäß § 255 Abs. 1 Satz 1 HGB die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können. Dazu gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten (§ 255 Abs. 1 Satz 2 HGB). Dieser handelsrechtliche Begriff der Anschaffungskosten ist in Ermangelung einer abweichenden Definition im EStG auch der steuerbilanziellen Beurteilung zugrunde zu legen (BFH-Urteile vom 19. Dezember 2000 IX R 100/97, BStBl II 2001, 345; vom 17. Oktober 2001 I R 32/00, BStBl II 2002, 349, m.w.N.).

 

Der Begriff der Anschaffungskosten ist wegen des Einbezugs von Nebenkosten und nachträglichen Anschaffungskosten grundsätzlich umfassend. Er beinhaltet --unter Ausschluss der Gemeinkosten-- alle mit dem Anschaffungsvorgang verbundenen Kosten (BFH-Urteil vom 19. April 1977 VIII R 44/74, BStBl II 1977, 600), somit neben der Entrichtung des Kaufpreises alle sonstigen Aufwendungen des Erwerbers, die in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Anschaffung stehen, insbesondere zwangsläufig im Gefolge der Anschaffung anfallen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 6. Juli 1989 IV R XX/87, BStBl II 1990, 126). Nicht entscheidend ist, ob diese Kosten bereits im Zeitpunkt des Erwerbs oder erst im Anschluss hieran als Folgekosten des Erwerbsvorgangs entstehen (BFH-Urteile vom 3. Juli 1997 III R 114/95, BStBl II 1997, 811; in BStBl II 2002, 349, m.w.N.; Beschluss des Großen Senats des BFH vom 12. Juni 1978 GrS 1/77, BStBl II 1978, 620). Daher stellen z.B. Beiträge zur (erstmaligen) Erschließung eines Grundstücks grundsätzlich (nachträgliche) Anschaffungskosten dar (BFH-Urteil in BStBl II 1997, 811).

 

Die genannten Aufwendungen für die von der Klägerin durchgeführten Maßnahmen i.H.v. 149.832,25 € haben die Nutzbarkeit des Grund und Bodens unabhängig von der Bebauung des Grundstücks und dem Bestand von auf dem Grundstück errichteten Gebäude erweitert, so dass sie dem Grundstück ein besonderes, über den bisherigen Zustand hinausgehendes („versetzen” im Sinne von § 255 Absatz 1 Satz 1 HGB) Gepräge gegeben haben.

 

"Anschaffungs"-kosten eines Wirtschaftsguts können zwar nur solche Kosten sein, die nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten dessen Beschaffung tatsächlich zuzuordnen sind (BFH-Urteile in BStBl II 1997, 811; in BStBl II 2002, 349). Hierzu ist ein bloßer kausaler oder zeitlicher Zusammenhang mit der Anschaffung nicht ausreichend. Vielmehr kommt es auf die Zweckbestimmung der Aufwendungen an ("finaler Begriff" der Anschaffungskosten, vgl. BFH-Urteile vom 13. Oktober 1983 IV R 160/78, BStBl II 1984, 101; in BFHE 122, 108, BStBl II 1977, 600; in BStBl II 2002, 349, jeweils m.w.N.). Dieser Zweck muss --aus der Sicht des Bilanzierenden-- auf die beabsichtigte Funktion und Eigenschaft ("angestrebter Erfolg und betriebsbereiter Zustand", vgl. BFH-Beschluss in BStBl II 1978, 620) des angeschafften Wirtschaftsguts als Teil des Betriebsvermögens gerichtet sein. Erheben somit Gemeinden Beiträge mit dem Ziel der Finanzierung von Maßnahmen zur Verbesserung ihrer eigenen Infrastruktur, können darin dann nachträgliche Anschaffungskosten der betroffenen Grundstücke gesehen werden, wenn sie --zumindest auch-- deren Benutzbarkeit zu Gute kommen und --unabhängig von der Art ihrer Benutzung-- zu einer Wertsteigerung der Grundstücke selbst führen (BFH-Urteile in BStBl II 1997, 811; in BStBl II 1990, 126; vom 11. Dezember 2003 IV R 40/02, BStBl II 2004, 282; BFH v. 3.8.2005 I R 36/04, BStBl. II 2006, 269).

 

Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Die von der Klägerin erbrachten Aufwendungen waren erforderlich, damit der Bebauungsplan entsprechend den Vorstellungen der Klägerin geändert wurde und eine Baugenehmigung erteilt werden konnte. Die Klägerin hat eingeräumt, dass die vereinbarte Kostenübernahme eine Gegenleistung für die Erlangung des Baurechts darstellte. Die Klägerin tätigte die Aufwendungen somit, um die Änderung des Bebauungsplanes zu erreichen. Vor diesem Hintergrund übernahm sie im Durchführungsvertrag die Verpflichtung zur Übernahme der Kosten i.H.v. 149.832,91 €. Der Erlass des Bebauungsplanes war somit notwendige Voraussetzung für die beabsichtigte Bebauung (und Nutzung) des im Jahre 2005 erworbenen Grundstückes und die hiermit verbundene Wertsteigerung. Damit dienten die Aufwendungen einerseits der Herstellung der Benutzbarkeit des Grundstückes, führten aber andererseits auch zu einer Werterhöhung, da der Wert des Grundstückes aufgrund der Änderung des Bebauungsplanes ganz erheblich - die Grundstücksfläche befand sich auf einem vormals als landwirtschaftliche Fläche ausgewiesenen Bereich - stieg.

 

Entgegen der Auffassung der Klägerin ist keine Voraussetzung für eine Beurteilung der geltend gemachten Aufwendungen als nachträgliche Anschaffungskosten des Grund und Bodens, dass die Maßnahmen, die mit Hilfe der Aufwendungen durchgeführt wurden, als erstmalige Erschließungsmaßnahmen bezogen auf das das Grundstück in seiner bisherigen Nutzung zu beurteilen sind. Ebenfalls unbeachtlich ist, dass die Maßnahmen bei isolierter Betrachtung – ohne Einbeziehung der hier vorhandenen, durch die Vorgaben des Durchführungsvertrages vom 3.2.2006 zum Bebauungsplan Nr. XX hergestellten, Zweckbeziehung der Aufwendungen - zu keiner wesentlichen Veränderung als solche führten. Im Streitfall war vielmehr die durch den Erlass des Bebauungsplanes Nr. XX eintretende - wesentliche - Veränderung und Wertsteigerung des Grund und Bodens (Möglichkeit zur Errichtung eines großflächigen Einzelhandelsprojekts mit maximal 2.400 qm Verkaufsfläche) für die Qualifikation als Anschaffungskosten des Grund und Bodens maßgebend. Erst durch die Verpflichtung der Klägerin zur Übernahme der genannten Aufwendungen wurde die Benutzung und Wertsteigerung des Grundstückes in dem von der Klägerin gewünschten Sinne möglich. Die Aufwendungen für die o.g. Maßnahmen haben mithin die Nutzbarkeit des Grund und Bodens unabhängig von der konkreten Bebauung des Grundstücks und dem Bestand von auf dem Grundstück errichteten Gebäude erweitert und damit dem Grundstück ein besonderes, über den bisherigen Zustand hinausgehendes („versetzen” im Sinne von § 255 Absatz 1 Satz 1 HGB) Gepräge gegeben (BFH 12. Januar 1995 IV R 3/93, BStBl II 1995, S. 632, m. w. N.; BFH v. 20. Juli 2010 IX R 4/10, DStRE 2010, 786). Die Gesamtheit der im Bebauungsplan Nr. XX bzw. dem Durchführungsvertrag vorgesehenen Maßnahmen führte zu einer wesentlich veränderten Nutzungsmöglichkeit des Grund und Bodens. Ohne die Verpflichtung im Durchführungsvertrag zum Bebauungsplan wäre es, wie der Vertreter der Klägerin in der mündliche Verhandlung (nochmals) bestätigt hat, nicht zu der erweiterten Nutzungsmöglichkeit der Klägerin gekommen und eine Baugenehmigung wäre (voraussichtlich) nicht erteilt worden.

 

Diesem Ergebnis stehen - entgegen der Auffassung der Klägerin - die Ausführungen des BFH im Urteil vom 26. Februar 1980 (VIII R 80/77, BStBl. II 1980, 687) nicht entgegen. Im dortigen Fall hat sich die Klägerin – anders die Klägerin im Streitfall - im Rahmen einer Einigung zur Übernahme von Aufwendungen verpflichtet, um einer Haftungsinanspruchnahme zu entgehen. Ein Zusammenhang der Aufwendungen mit der Änderung eines Bebauungsplanes und einer hiermit verknüpften Bebaubarkeit des Grundstückes bestand im dortigen Fall nicht.

 

2. Die Kostenfolge beruht auf § 135 FGO. Gründe für eine Revisionszulassung (§ 115 FGO) sind nicht ersichtlich.